Inhoudsopgave
IMPLEMENTATIE ATAD 2............................................................................................................................. 2
BEPS ..................................................................................................................................................................... 2
ATAD 1.................................................................................................................................................................. 2
ART. 12AA WET VPB: PRIMAIRE REGELING ................................................................................................................... 3
Hybride instrument (art. 12aa lid 1 sub a jo. 12ac lid 1 sub e Wet VPB) ........................................................ 3
Hybride overdracht (art. 12aa lid 1 sub a jo. 12ac lid 1 sub e en h Wet VPB) ................................................ 3
Betaling aan hybride lichaam (art. 12aa lid 1 sub b jo. 12ac lid 1 sub g Wet VPB) ........................................ 4
Betaling aan vaste inrichting (12aa lid 1 sub c Wet VPB) ............................................................................... 4
Buiten beschouwing blijvende vaste inrichting (art. 12aa lid 1 sub d jo. 12ac lid 1 sub b Wet VPB) ............. 4
Betaling door een hybride lichaam (art. 12aa lid 1 sub e Wet VPB) ............................................................... 4
Veronderstelde betaling vaste inrichting – hoofdhuis (art. 12aa lid 1 sub f Wet VPB) .................................. 5
Dubbele aftrek (art. 12aa lid 1 sub g Wet VPB) .............................................................................................. 5
ART. 12AD WET VPB................................................................................................................................................ 5
Imported mismatch (art. 12ad Wet VPB)........................................................................................................ 5
ART. 12AB WET VPB: SECUNDAIRE REGELING ............................................................................................................... 6
Betaling door hybride lichaam (art. 12aa lid 1 sub e jo. art. 12ab lid 1 Wet VPB) ......................................... 6
WET BRONBELASTING 2021 ........................................................................................................................ 7
ALGEMEEN .............................................................................................................................................................. 7
Bronbelasting in vogelvlucht ........................................................................................................................... 7
Rente en royalty’s............................................................................................................................................ 7
Genietingstijdstip ............................................................................................................................................ 7
Dubbele heffing ............................................................................................................................................... 8
Wet Bronbelasting 2021: wanneer? ............................................................................................................... 8
MISBRUIK ................................................................................................................................................................ 9
Nog meer dubbele heffing .............................................................................................................................. 9
HYBRIDE LICHAMEN ................................................................................................................................................. 10
Art. 2.1 lid 1 sub d Wet BB 2021 ................................................................................................................... 10
Art. 2.1 lid 1 sub e Wet BB 2021.................................................................................................................... 10
,Implementatie ATAD 2
BEPS
Eind 2012 is het BEPS-project (Base Erosion and Profit Shifting) van de OECD gestart. De OECD vindt
dat multinationals niet genoeg belasting betalen. Hier heeft zij maatregelen voor bedacht. Er zijn in
2015 vijftien rapporten verschenen:
• Rapport 1: Digitale Economie hoe belasten we bijvoorbeeld Facebook? Hier zijn nog geen
definitieve conclusies over.
• Rapport 2: Hybride mismatches hybride mismatches moeten worden geneutraliseerd.
ATAD 2 is een uitvloeisel van dit rapport.
• Rapport 3: CFC-regels er is inmiddels een richtlijn verschenen voor CFC’s. Deze is ingevoerd
per 1 januari 2019 in de Nederlandse wet.
• Rapport 4: Renteaftrek een van de aanbevelingen was de earningsstrippingbepaling. Deze
bepaling is per 1 januari 2019 ingevoerd in de Nederlandse wet.
• Rapport 5: Het uitwisselen van informatie tussen belastingdiensten.
• Rapport 6: Antimisbruikbepalingen in verdragen.
• Rapport 7: Vaste inrichting.
• Rapport 8 t/m 10: Transfer pricing.
• Rapport 11: Monitoren of de maatregelen wel goed werken.
• Rapport 12: Bepaalde grensoverschrijdende structuren moeten worden gemeld bij de
belastingdienst.
• Rapport 13: Als belastingplichtige moet je in je administratie informatie hebben over hoeveel
belasting je betaald in welk land en informatie over je transfer pricing binnen je concern.
• Rapport 14: Oplossingen voor als landen anders tegen een bepaalde situatie aankijken
waardoor er dubbele heffing ontstaat.
• Rapport 15: Ontwikkeling van een multilateraal instrument.
ATAD 1
ATAD 1 was de eerste EU-anti-belastingontwijkingsrichtlijn. Hierin stond dat lidstaten een exitheffing
moesten invoeren. Stel je bent een Nederlandse vennootschap. Je verplaatst je feitelijke leiding naar
Duitsland. Hierdoor verliest Nederland haar heffingsrecht. ATAD 1 zegt daarom dat op het moment
dat de vennootschap Nederland verlaat, Nederland belasting moet heffen over alle stille reserves
binnen de vennootschap. Nederland had deze regeling al opgenomen in art. 15c Wet VPB. Wat wel
nieuw is ingevoerd op basis van ATAD 1 is de earningsstrippingbepaling van art. 15b Wet VPB.
ATAD 1 bepaalde ook dat lidstaten een GAAR (General Anti Abuse Rule) moesten invoeren. Als een
belastingplichtige iets doet met als een van de hoofddoelen belasting te vermijden, wat hij doet is
kunstmatig en het vermijden van de belasting is in strijd met doel en strekking van de wet, dan wordt
het belastingvoordeel wat hij beoogd te bereiken niet toegekend. Dit lijkt erg op fraus legis. Volgens
de Staatssecretaris van Financiën hoeft de GAAR niet te worden ingevoerd, omdat Nederland al fraus
legis heeft.
Ook moesten er CFC-regels worden ingevoerd. Dit is inmiddels gebeurd in art. 13ab Wet VPB. Verder
zijn er anti-hybridebepalingen opgenomen in de Nederlandse wet. Deze zijn bedoeld voor de situatie
waarin er bijvoorbeeld in het ene land aftrek is, maar in het andere land daar geen belasting tegenover
staat. Deze bepalingen zagen alleen op situaties waarin zowel de betaler als de ontvanger in de EU
gevestigd waren.
2
, Dit vond de EU eigenlijk niet voldoende. Daarom zijn er in ATAD 2 anti-hybridebepalingen opgenomen
die van toepassing zijn op wereldwijde situaties. Deze zijn op 1 januari 2020 in de Nederlandse wet
ingevoerd in art. 12aa e.v. Wet VPB.
In de Nederlandse wet kenden we al een antimismatchbepaling, namelijk die van art. 13 lid 17 Wet
VPB. Dit artikel komt erop neer dat als in het buitenland de vergoeding aftrekbaar is, dan is in
Nederland de deelnemingsvrijstelling niet van toepassing. Deze regeling is in de wet gekomen op basis
van de Moeder-dochterrichtlijn.
Niet alle mismatches vallen onder ATAD 2:
• Mismatch als gevolg van tariefsverschil
• Mismatch als gevolg van transfer pricing
• Mismatch als gevolg van subjectieve vrijstelling, zoals betalingen aan een pensioenfonds. In
Nederland vindt er aftrek plaats. In het buitenland wordt het niet belast.
Art. 12aa Wet VPB: Primaire regeling
Er zijn twee regels: art. 12aa Wet VPB bevat de primaire regeling en art. 12ab Wet VPB de secundaire
regeling. De primaire regeling ziet op de situatie dat Nederland aftrek weigert.
Mismatches worden bestreden in een beperkt aantal situaties (alternatief) art. 12aa lid 2 Wet VPB:
• Gelieerde lichamen het moet gaan om een groep. Een groep is gedefinieerd als lichamen
die voor minimaal 25% met elkaar verbonden zijn;
• Tussen hoofdhuis en vaste inrichting;
• Tussen twee of meer vaste inrichtingen van hetzelfde lichaam; of
• Uit hoofde van een gestructureerde regeling dit zijn situaties waarin onafhankelijke derden
met elkaar een transactie doen die leiden tot een mismatch (art. 12aa lid 2 sub d jo. 12ac lid 1
sub f Wet VPB).
Hybride instrument (art. 12aa lid 1 sub a jo. 12ac lid 1 sub e Wet VPB)
Deze mismatch heeft als oorzaak dat het financiële instrument in
beide landen anders wordt gekwalificeerd. Stel het buitenland
verstrekt een hybride lening aan de Nederlandse vennootschap.
Hybride in de zin dat het voor Nederland een schuld is, maar voor
het buitenland eigen vermogen. Hierdoor ontstaat er in Nederland
aftrek, maar in het buitenland geen heffing (deelnemingsvrijstelling) mismatch. Omdat de betaling
in het buitenland niet belast is, is de betaling in Nederland ook niet aftrekbaar. Als het buitenland een
regeling heeft als art. 13 lid 17 Wet VPB, dan hoeft Nederland zich niet aan te passen en mag zij de
aftrek toch toestaan (art. 12aa lid 5 Wet VPB).
Hybride overdracht (art. 12aa lid 1 sub a jo. 12ac lid 1 sub e en h Wet VPB)
Stel een BV heeft alle aandelen in X. De BV verkoopt de aandelen X aan haar buitenlandse moeder. Zij
spreken een verkoopprijs af van 100. Maar ze spreken ook af dat de BV over één jaar de aandelen weer
terugkoopt voor 105. Dit heeft veel weg van een lening. Naar Nederlandse maatstaven vinden we dit
een schuld. Die 5 die bovenop de prijs komt, zien we dus als rente aftrekbaar. Het buitenland ziet 5
als verkoopwinst op de aandelen. Die brengt zij daar onder de deelnemingsvrijstelling niet belast.
Beide landen kijken dus anders aan tegen de overdracht (hybride overdracht). De BV ziet zichzelf als
economisch eigenaar van de aandelen, terwijl de buitenlandse moeder zichzelf ziet als economisch
eigenaar. Nederland lost dit op door geen aftrek te verlenen als het buitenland die 5 ziet als vrijgestelde
deelnemingswinst (art. 12aa lid 1 sub a Wet VPB).
3
IMPLEMENTATIE ATAD 2............................................................................................................................. 2
BEPS ..................................................................................................................................................................... 2
ATAD 1.................................................................................................................................................................. 2
ART. 12AA WET VPB: PRIMAIRE REGELING ................................................................................................................... 3
Hybride instrument (art. 12aa lid 1 sub a jo. 12ac lid 1 sub e Wet VPB) ........................................................ 3
Hybride overdracht (art. 12aa lid 1 sub a jo. 12ac lid 1 sub e en h Wet VPB) ................................................ 3
Betaling aan hybride lichaam (art. 12aa lid 1 sub b jo. 12ac lid 1 sub g Wet VPB) ........................................ 4
Betaling aan vaste inrichting (12aa lid 1 sub c Wet VPB) ............................................................................... 4
Buiten beschouwing blijvende vaste inrichting (art. 12aa lid 1 sub d jo. 12ac lid 1 sub b Wet VPB) ............. 4
Betaling door een hybride lichaam (art. 12aa lid 1 sub e Wet VPB) ............................................................... 4
Veronderstelde betaling vaste inrichting – hoofdhuis (art. 12aa lid 1 sub f Wet VPB) .................................. 5
Dubbele aftrek (art. 12aa lid 1 sub g Wet VPB) .............................................................................................. 5
ART. 12AD WET VPB................................................................................................................................................ 5
Imported mismatch (art. 12ad Wet VPB)........................................................................................................ 5
ART. 12AB WET VPB: SECUNDAIRE REGELING ............................................................................................................... 6
Betaling door hybride lichaam (art. 12aa lid 1 sub e jo. art. 12ab lid 1 Wet VPB) ......................................... 6
WET BRONBELASTING 2021 ........................................................................................................................ 7
ALGEMEEN .............................................................................................................................................................. 7
Bronbelasting in vogelvlucht ........................................................................................................................... 7
Rente en royalty’s............................................................................................................................................ 7
Genietingstijdstip ............................................................................................................................................ 7
Dubbele heffing ............................................................................................................................................... 8
Wet Bronbelasting 2021: wanneer? ............................................................................................................... 8
MISBRUIK ................................................................................................................................................................ 9
Nog meer dubbele heffing .............................................................................................................................. 9
HYBRIDE LICHAMEN ................................................................................................................................................. 10
Art. 2.1 lid 1 sub d Wet BB 2021 ................................................................................................................... 10
Art. 2.1 lid 1 sub e Wet BB 2021.................................................................................................................... 10
,Implementatie ATAD 2
BEPS
Eind 2012 is het BEPS-project (Base Erosion and Profit Shifting) van de OECD gestart. De OECD vindt
dat multinationals niet genoeg belasting betalen. Hier heeft zij maatregelen voor bedacht. Er zijn in
2015 vijftien rapporten verschenen:
• Rapport 1: Digitale Economie hoe belasten we bijvoorbeeld Facebook? Hier zijn nog geen
definitieve conclusies over.
• Rapport 2: Hybride mismatches hybride mismatches moeten worden geneutraliseerd.
ATAD 2 is een uitvloeisel van dit rapport.
• Rapport 3: CFC-regels er is inmiddels een richtlijn verschenen voor CFC’s. Deze is ingevoerd
per 1 januari 2019 in de Nederlandse wet.
• Rapport 4: Renteaftrek een van de aanbevelingen was de earningsstrippingbepaling. Deze
bepaling is per 1 januari 2019 ingevoerd in de Nederlandse wet.
• Rapport 5: Het uitwisselen van informatie tussen belastingdiensten.
• Rapport 6: Antimisbruikbepalingen in verdragen.
• Rapport 7: Vaste inrichting.
• Rapport 8 t/m 10: Transfer pricing.
• Rapport 11: Monitoren of de maatregelen wel goed werken.
• Rapport 12: Bepaalde grensoverschrijdende structuren moeten worden gemeld bij de
belastingdienst.
• Rapport 13: Als belastingplichtige moet je in je administratie informatie hebben over hoeveel
belasting je betaald in welk land en informatie over je transfer pricing binnen je concern.
• Rapport 14: Oplossingen voor als landen anders tegen een bepaalde situatie aankijken
waardoor er dubbele heffing ontstaat.
• Rapport 15: Ontwikkeling van een multilateraal instrument.
ATAD 1
ATAD 1 was de eerste EU-anti-belastingontwijkingsrichtlijn. Hierin stond dat lidstaten een exitheffing
moesten invoeren. Stel je bent een Nederlandse vennootschap. Je verplaatst je feitelijke leiding naar
Duitsland. Hierdoor verliest Nederland haar heffingsrecht. ATAD 1 zegt daarom dat op het moment
dat de vennootschap Nederland verlaat, Nederland belasting moet heffen over alle stille reserves
binnen de vennootschap. Nederland had deze regeling al opgenomen in art. 15c Wet VPB. Wat wel
nieuw is ingevoerd op basis van ATAD 1 is de earningsstrippingbepaling van art. 15b Wet VPB.
ATAD 1 bepaalde ook dat lidstaten een GAAR (General Anti Abuse Rule) moesten invoeren. Als een
belastingplichtige iets doet met als een van de hoofddoelen belasting te vermijden, wat hij doet is
kunstmatig en het vermijden van de belasting is in strijd met doel en strekking van de wet, dan wordt
het belastingvoordeel wat hij beoogd te bereiken niet toegekend. Dit lijkt erg op fraus legis. Volgens
de Staatssecretaris van Financiën hoeft de GAAR niet te worden ingevoerd, omdat Nederland al fraus
legis heeft.
Ook moesten er CFC-regels worden ingevoerd. Dit is inmiddels gebeurd in art. 13ab Wet VPB. Verder
zijn er anti-hybridebepalingen opgenomen in de Nederlandse wet. Deze zijn bedoeld voor de situatie
waarin er bijvoorbeeld in het ene land aftrek is, maar in het andere land daar geen belasting tegenover
staat. Deze bepalingen zagen alleen op situaties waarin zowel de betaler als de ontvanger in de EU
gevestigd waren.
2
, Dit vond de EU eigenlijk niet voldoende. Daarom zijn er in ATAD 2 anti-hybridebepalingen opgenomen
die van toepassing zijn op wereldwijde situaties. Deze zijn op 1 januari 2020 in de Nederlandse wet
ingevoerd in art. 12aa e.v. Wet VPB.
In de Nederlandse wet kenden we al een antimismatchbepaling, namelijk die van art. 13 lid 17 Wet
VPB. Dit artikel komt erop neer dat als in het buitenland de vergoeding aftrekbaar is, dan is in
Nederland de deelnemingsvrijstelling niet van toepassing. Deze regeling is in de wet gekomen op basis
van de Moeder-dochterrichtlijn.
Niet alle mismatches vallen onder ATAD 2:
• Mismatch als gevolg van tariefsverschil
• Mismatch als gevolg van transfer pricing
• Mismatch als gevolg van subjectieve vrijstelling, zoals betalingen aan een pensioenfonds. In
Nederland vindt er aftrek plaats. In het buitenland wordt het niet belast.
Art. 12aa Wet VPB: Primaire regeling
Er zijn twee regels: art. 12aa Wet VPB bevat de primaire regeling en art. 12ab Wet VPB de secundaire
regeling. De primaire regeling ziet op de situatie dat Nederland aftrek weigert.
Mismatches worden bestreden in een beperkt aantal situaties (alternatief) art. 12aa lid 2 Wet VPB:
• Gelieerde lichamen het moet gaan om een groep. Een groep is gedefinieerd als lichamen
die voor minimaal 25% met elkaar verbonden zijn;
• Tussen hoofdhuis en vaste inrichting;
• Tussen twee of meer vaste inrichtingen van hetzelfde lichaam; of
• Uit hoofde van een gestructureerde regeling dit zijn situaties waarin onafhankelijke derden
met elkaar een transactie doen die leiden tot een mismatch (art. 12aa lid 2 sub d jo. 12ac lid 1
sub f Wet VPB).
Hybride instrument (art. 12aa lid 1 sub a jo. 12ac lid 1 sub e Wet VPB)
Deze mismatch heeft als oorzaak dat het financiële instrument in
beide landen anders wordt gekwalificeerd. Stel het buitenland
verstrekt een hybride lening aan de Nederlandse vennootschap.
Hybride in de zin dat het voor Nederland een schuld is, maar voor
het buitenland eigen vermogen. Hierdoor ontstaat er in Nederland
aftrek, maar in het buitenland geen heffing (deelnemingsvrijstelling) mismatch. Omdat de betaling
in het buitenland niet belast is, is de betaling in Nederland ook niet aftrekbaar. Als het buitenland een
regeling heeft als art. 13 lid 17 Wet VPB, dan hoeft Nederland zich niet aan te passen en mag zij de
aftrek toch toestaan (art. 12aa lid 5 Wet VPB).
Hybride overdracht (art. 12aa lid 1 sub a jo. 12ac lid 1 sub e en h Wet VPB)
Stel een BV heeft alle aandelen in X. De BV verkoopt de aandelen X aan haar buitenlandse moeder. Zij
spreken een verkoopprijs af van 100. Maar ze spreken ook af dat de BV over één jaar de aandelen weer
terugkoopt voor 105. Dit heeft veel weg van een lening. Naar Nederlandse maatstaven vinden we dit
een schuld. Die 5 die bovenop de prijs komt, zien we dus als rente aftrekbaar. Het buitenland ziet 5
als verkoopwinst op de aandelen. Die brengt zij daar onder de deelnemingsvrijstelling niet belast.
Beide landen kijken dus anders aan tegen de overdracht (hybride overdracht). De BV ziet zichzelf als
economisch eigenaar van de aandelen, terwijl de buitenlandse moeder zichzelf ziet als economisch
eigenaar. Nederland lost dit op door geen aftrek te verlenen als het buitenland die 5 ziet als vrijgestelde
deelnemingswinst (art. 12aa lid 1 sub a Wet VPB).
3
