Internationaal en Europees belastingrecht – basis
Hoorcollege 1. Inleiding internationaal belastingrecht
Internationaal belastingrecht gaat o.a. over:
- Voorkomen dubbele belastingheffing
- Woon- en bronstaat
- Unilateraal (eenzijdig: NL betrekt bepaalde inkomensbestanddelen niet in de heffing) en
Bilateraal (tussen 2 landen, handelsverdragen)
- Internationaal recht: rechtskracht van belastingverdragen
- EU-recht (staat los van internationaal belastingrecht)
- Van toepassing op winstinkomsten, arbeidsinkomsten, kapitaalinkomsten, etc.
Bronnen Nederlands internationaal belastingrecht:
- Nationale heffingswetten (startpunt: kan NL over het inkomen heffen?)
- Belastingverdragen: oplossing voor problemen die verschillende nationale wetten
veroorzaken (OESO Model verdrag)
- Besluit voorkoming dubbele belasting 2001 (dit is unilateraal)
Stappen bij Internationaal belastingrecht:
1. Het ontstaan van heffingsrecht -> kan een land nationaal gezien heffen? Hierbij kijken naar
de nationale recht
2. Het beperken van het heffingsrecht en het toewijzen van de heffingsbevoegdheid -> mag een
land heffen? Hierbij kijken naar een belastingverdrag
Aanknopingspunten belastingheffing
- Woonlandbeginsel: de staat waarin men woont en inkomsten verdient, mag belasting heffen
- Nationaliteitsbeginsel: de nationaliteit van een persoon is hier doorslaggevend, ongeacht
waar die persoon woont (Amerika)
- Bronstaatbeginsel: het land waar de bron van inkomen zit, mag hierover belasting heffen
Door de samenloop van deze verschillende beginselen kan er dubbele heffing ontstaan.
- Art. 2, lid 1 VpB: Als binnenlandse belastingplichtige zijn aan de belasting onderworpen de in
NL gevestigde NV, BV, open CV en andere vennootschappen welker kapitaal geheel of ten
dele in aandelen is verdeeld (woonlandbeginsel)
- Art. 2 lid 4 VpB: Heeft de oprichting van een lichaam plaatsgevonden naar Nederlands recht,
dan wordt voor de toepassing van deze wet het lichaam steeds geacht in Nederland te zijn
gevestigd (nationaliteitsbeginsel)
- Art. 3 VpB: als buitenlandse belastingplichtige zijn aan de belasting onderworpen de niet in
Nederland gevestigde: a. Verenigingen en andere rechtspersonen;... die Nederlands inkomen
genieten (bronstaatbeginsel).
Dubbele belastingheffing:
- Eenzelfde inkomen dat meerdere keren wordt belast:
o In twee of meer staten
o In dezelfde periode
o Over hetzelfde object
- Twee soorten:
o Juridisch dubbele belastingheffing: hetzelfde subject (zelfde belastingplichtige) wordt
2 keer belast. Belastingverdragen probeert deze dubbele belastingheffing te
voorkomen
o Economische dubbele heffing: één object wordt meerdere keren belast.
, - Voorbeelden:
o Hoofdhuis (BV) in NL en een VI in Hongarije. Hoofdhuis en VI vallen onder hetzelfde
subject dus is hier sprake van juridische dubbele belastingheffing. NL wilt over het
wereldinkomen heffen en Hongarije over de inkomsten die daar zijn behaald.
o Entiteit in Hongarije en een Nederlandse AB houder. Er wordt dividend uitgekeerd
aan de Nederlandse AB houder. Hier is sprake van economisch dubbele
belastingheffing, er is sprake van VPB heffing bij de entiteit in Hongarije en
inkomstenbelasting bij de AB houder.
▪ Als er ook nog dividendbelasting (komt ten laste van de ontvanger van het
dividend) doorheen loopt dan is er sprake van juridische dubbele belasting.
Hetzelfde subject wordt dan 2 keer in de heffing betrokken (Box 2 en
dividendbelasting)
Belastingverdragen zijn met name gericht om juridische dubbele belasting te voorkomen.
Hybride mismatches en dubbele belastingheffing.
Geen aftrek in het ene land, maar wel belast in het andere land is economisch dubbele
belastingheffing.
- Hybride entiteiten: het ene land ziet wel een lichaam en het andere land niet, waardoor
inkomsten verschillend worden toegerekend. Dit kan leiden tot economische dubbele
belasting (of dubbele non-belasting)
- Hybride leningen: kwalificatieverschillen van bepaalde leningen: in het ene land wordt het
gezien als VV in andere land als EV. Hier kan sprake zijn van economisch dubbele belasting
(of dubbele non-belasting).
Het begrip Nederland
- Nederland in Europa (art. 2, lid 3d AWR)
- Nederland buiten Europa dat zijn de BES-eilanden
Belastingverdragen zijn vaak alleen van toepassing op Nederland in Europa, niet op BES.
Woonplaats
- Feitelijk: waar iemand woont en waar een lichaam gevestigd is wordt naar omstandigheden
beoordeeld (art. 4, lid 1 AWR)
o Natuurlijke personen: hierbij wordt vaak gekeken of er een duurzame band van
persoonlijke aard is met een bepaald land.
▪ Factoren die meewegen: woning, plaats waar arbeid wordt verricht, waar
geld wordt opgenomen, gas/elektriciteitsgebruik
o Rechtspersonen: kijken waar feitelijke leiding is gevestigd
▪ Factoren die meewegen: plaats van dagelijkse werkzaamheden, waar leiding
van het lichaam wordt uitgeoefend, inschrijving handelsregister
- Fictief:
o Emigranten (art. 2.2, lid 1 IB). Binnen 1 jaar terugkeren naar NL, wordt je geacht die
hele periode in NL te hebben gewoond.
▪ Tenzij je in dat jaar woonachtig was in een verdragsland, dan alleen
belastingplichtig in NL voor de maanden dat je hier daadwerkelijk woont.
o Statutaire zetel (art. 2, lid 4 VpB): als je naar NL recht bent opgericht, wordt je geacht
in NL gevestigd te zijn.
,Belastingplicht
- Binnenlandse vs. Buitenlandse belastingplicht
o Verschillen in het object (IB en Vpb): niet alle bepalingen die voor binnenlandse
belastingplichtige gelden, gelden ook voor buitenlandse belastingplichtigen.
o Persoonlijke tegemoetkomingen
▪ Kwalificerend buitenlandse belastingplicht (art. 7.8 lid 6 IB en art. 17 vpb):
wanneer een buitenlandse belastingplichtige minimaal 90% van hun
inkomsten in NL behaald, hierdoor krijgt men dezelfde tegemoetkomingen
als binnenlandse belastingplichtigen. Dit omdat zo iemand bijna hetzelfde is
als een binnenlands belastingplichtige.
o Beroep op voorkomingsregels kan alleen gedaan worden als je daadwerkelijk
onderworpen bent aan de Nederlandse belastingheffing.
Waarom belastingverdragen?
- Unilaterale maatregelen zijn niet voldoende om dubbele belasting te voorkomen.
- Om mogelijkheden op belastingontwijking en -ontduiking te voorkomen.
- Stimuleren internationale handel: er bestaan grote verschillen tussen belastingsystemen, dus
is het goed om afspraken te maken om de handel zo goed mogelijk te stimuleren.
- Verdelen heffingsbevoegdheid
- Bijzondere aandacht voor bepaalde kwesties:
o Uitwisseling van informatie
o Non-discriminatie: je moet gelijke gevallen gelijk behandelen
o Samenwerking van belastingautoriteiten
Typen belastingverdragen:
- Voorkoming van dubbele belasting en non-dubbele belasting
o Belastingbedragen dat ziet op inkomen en kapitaal
▪ OESO-Modelverdrag (ziet vooral op juridisch dubbele heffing. Wijst
heffingsbevoegdheid toe aan woonstaat)
▪ Verenigde Natiesmodelverdrag (toewijzen heffingsbevoegdheid aan de
bronstaat)
o Schenk- en erfbelasting
o Lucht- en scheepvaartverdrag
- Tax information exchange agreement: uitwisselen van specifieke infomatie over
belastingheffing
- Transfer pricing: meestal gebaseerd op de transferprijzen die in het OESO-Modelverdrag
staan.
- Mutual asssistance: samenwerking tussen landen, vooral makkelijker bij het overleggen over
voorkoming van dubbele belastingheffing.
Opbouw belastingverdragen (OESO-MV)
- Subjectieve reikwijdte (art. 1): op wie de overeenkomst van toepassing is
- Onderworpenheid (art. 2): belastingen waarop overeenkomst van toepassing is
- Algemene begripsbepalingen (art. 3)
- Woonplaats (art. 4)
- Toewijzigingsregels (art. 5 – 22)
- Voorkomingsmethoden (art. 23a en 23b): vrijstellings- en verrekeningsmethode
- Overige bepalingen (art. 24 – 32)
o non-discriminatie (art. 24)
o onderling overleg (art. 25)
o Informatie-uitwisseling (art. 26)
o Bijstand bij invordering (art. 27)
, o LOB-bepaling (art. 29): verdragsvoordelen worden pas verleend als de
belastingplichtige naast inwonerschap voldoende band heeft met zijn vestigingsstaat.
Het doel is het voorkomen van toekennen van verdragsvoordelen in ongewenste
situaties.
o Territoriale reikwijdte (art. 30)
o Inwerkingtreding (art. 31)
o Beëindiging (art. 32)
- Protocol: geeft aanvullende uitleg over de intenties die de verdragsluitende staten hadden
met bepaalde bepalingen.
OESO-MV (pagina 2247)
- “this convention shall apply to persons who are residents (art. 1) of one or both of the
Contracting States”.
- Person (art. 3 OESO-MV): “the term person includes an individual, a company and any other
body of persons”. Samenwerkingsverband (other body of persons) kan hier ook onder vallen.
- Resident (art. 4 OESO-MV). Er moet sprake zijn van inwonerschap
o Definitie begrip inwoner: aan belasting onderworpen “by reason of”.
▪ Je moet kijken of iemand al dan niet volgens de nationale wet als inwoner
wordt gezien, bijvoorbeeld omdat diegene daar woont of omdat daar de
feitelijke leiding is gevestigd.
▪ De onderworpenheid is een licht criterium: je hoeft niet daadwerkelijk in dat
land belasting te betalen om hieronder te vallen.
o Als naar aanleiding van het eerste lid, er 2 landen zijn die zeggen dat de persoon
volgens de nationale wet inwoner is van dat land, dan kom je bij het 2e lid voor
natuurlijke personen.
▪ Dit zijn de tie-breaker natuurlijke personen. Bij dual residents.
▪ Dan moet je bepalen in welk land de persoon daadwerkelijk inwoner is o.b.v.
verschillende elementen (houdt volgorde van het modelverdag aan)
o Bij dual residents voor rechtspersonen kom je bij lid 3.
▪ Mutual agreement rechtspersonen. De verdragslanden moeten overleggen
en daarmee tot een oplossing komen over waar de entiteit is gevestigd.
▪ Voorheen keken we hierbij naar waar de feitelijke leiding zit. Nu aangepast
naar een overlegprocedure om te kijken waar de rechtspersoon inwoner is.
Maar daarbij wordt vaak nog aangesloten bij de feitelijke leiding
▪ Stel een BV is naar Nederlands recht opgericht, feitelijke leiding in Belgie.
Dan wordt de BV (vaak) als inwoner van België gezien. Nederland is de Loser
state, Belgie is de Winner state.
- Verdragstoepassing voor vaste inrichting: een vaste inrichting wordt niet als binnenlands
belastingplichtig gezien, zoals art. 4, lid 1 vereist. Hierdoor kan de VI in beginsel geen
aanspraak maken op verdragstoepassing. Hier zijn 2 uitzonderingen op, komen we later op
terug.
o Hoofdregel: VI is in beginsel geen verdragsinwoner en heeft daardoor dus geen
mogelijkheid om aanspraak te maken op verdragstoepassing, aangezien die niet
“liable to tax is” wat art. 4 vereist.
- Art. 4, lid 1, laatste zin: this term does not include any person who is liable to tax in that State
in respect only of income from sources in that State of capital situated therein.
o Als je “Loser” State bent (heb je beperkt belastingplichtig), dan kan je geen
verdragsinwoner meer zijn voor toepassing van een ander verdrag. Zo kan een
bilateraal verdrag dus invloed hebben op een verdrag met een ander
verdragspartner.
Hoorcollege 1. Inleiding internationaal belastingrecht
Internationaal belastingrecht gaat o.a. over:
- Voorkomen dubbele belastingheffing
- Woon- en bronstaat
- Unilateraal (eenzijdig: NL betrekt bepaalde inkomensbestanddelen niet in de heffing) en
Bilateraal (tussen 2 landen, handelsverdragen)
- Internationaal recht: rechtskracht van belastingverdragen
- EU-recht (staat los van internationaal belastingrecht)
- Van toepassing op winstinkomsten, arbeidsinkomsten, kapitaalinkomsten, etc.
Bronnen Nederlands internationaal belastingrecht:
- Nationale heffingswetten (startpunt: kan NL over het inkomen heffen?)
- Belastingverdragen: oplossing voor problemen die verschillende nationale wetten
veroorzaken (OESO Model verdrag)
- Besluit voorkoming dubbele belasting 2001 (dit is unilateraal)
Stappen bij Internationaal belastingrecht:
1. Het ontstaan van heffingsrecht -> kan een land nationaal gezien heffen? Hierbij kijken naar
de nationale recht
2. Het beperken van het heffingsrecht en het toewijzen van de heffingsbevoegdheid -> mag een
land heffen? Hierbij kijken naar een belastingverdrag
Aanknopingspunten belastingheffing
- Woonlandbeginsel: de staat waarin men woont en inkomsten verdient, mag belasting heffen
- Nationaliteitsbeginsel: de nationaliteit van een persoon is hier doorslaggevend, ongeacht
waar die persoon woont (Amerika)
- Bronstaatbeginsel: het land waar de bron van inkomen zit, mag hierover belasting heffen
Door de samenloop van deze verschillende beginselen kan er dubbele heffing ontstaan.
- Art. 2, lid 1 VpB: Als binnenlandse belastingplichtige zijn aan de belasting onderworpen de in
NL gevestigde NV, BV, open CV en andere vennootschappen welker kapitaal geheel of ten
dele in aandelen is verdeeld (woonlandbeginsel)
- Art. 2 lid 4 VpB: Heeft de oprichting van een lichaam plaatsgevonden naar Nederlands recht,
dan wordt voor de toepassing van deze wet het lichaam steeds geacht in Nederland te zijn
gevestigd (nationaliteitsbeginsel)
- Art. 3 VpB: als buitenlandse belastingplichtige zijn aan de belasting onderworpen de niet in
Nederland gevestigde: a. Verenigingen en andere rechtspersonen;... die Nederlands inkomen
genieten (bronstaatbeginsel).
Dubbele belastingheffing:
- Eenzelfde inkomen dat meerdere keren wordt belast:
o In twee of meer staten
o In dezelfde periode
o Over hetzelfde object
- Twee soorten:
o Juridisch dubbele belastingheffing: hetzelfde subject (zelfde belastingplichtige) wordt
2 keer belast. Belastingverdragen probeert deze dubbele belastingheffing te
voorkomen
o Economische dubbele heffing: één object wordt meerdere keren belast.
, - Voorbeelden:
o Hoofdhuis (BV) in NL en een VI in Hongarije. Hoofdhuis en VI vallen onder hetzelfde
subject dus is hier sprake van juridische dubbele belastingheffing. NL wilt over het
wereldinkomen heffen en Hongarije over de inkomsten die daar zijn behaald.
o Entiteit in Hongarije en een Nederlandse AB houder. Er wordt dividend uitgekeerd
aan de Nederlandse AB houder. Hier is sprake van economisch dubbele
belastingheffing, er is sprake van VPB heffing bij de entiteit in Hongarije en
inkomstenbelasting bij de AB houder.
▪ Als er ook nog dividendbelasting (komt ten laste van de ontvanger van het
dividend) doorheen loopt dan is er sprake van juridische dubbele belasting.
Hetzelfde subject wordt dan 2 keer in de heffing betrokken (Box 2 en
dividendbelasting)
Belastingverdragen zijn met name gericht om juridische dubbele belasting te voorkomen.
Hybride mismatches en dubbele belastingheffing.
Geen aftrek in het ene land, maar wel belast in het andere land is economisch dubbele
belastingheffing.
- Hybride entiteiten: het ene land ziet wel een lichaam en het andere land niet, waardoor
inkomsten verschillend worden toegerekend. Dit kan leiden tot economische dubbele
belasting (of dubbele non-belasting)
- Hybride leningen: kwalificatieverschillen van bepaalde leningen: in het ene land wordt het
gezien als VV in andere land als EV. Hier kan sprake zijn van economisch dubbele belasting
(of dubbele non-belasting).
Het begrip Nederland
- Nederland in Europa (art. 2, lid 3d AWR)
- Nederland buiten Europa dat zijn de BES-eilanden
Belastingverdragen zijn vaak alleen van toepassing op Nederland in Europa, niet op BES.
Woonplaats
- Feitelijk: waar iemand woont en waar een lichaam gevestigd is wordt naar omstandigheden
beoordeeld (art. 4, lid 1 AWR)
o Natuurlijke personen: hierbij wordt vaak gekeken of er een duurzame band van
persoonlijke aard is met een bepaald land.
▪ Factoren die meewegen: woning, plaats waar arbeid wordt verricht, waar
geld wordt opgenomen, gas/elektriciteitsgebruik
o Rechtspersonen: kijken waar feitelijke leiding is gevestigd
▪ Factoren die meewegen: plaats van dagelijkse werkzaamheden, waar leiding
van het lichaam wordt uitgeoefend, inschrijving handelsregister
- Fictief:
o Emigranten (art. 2.2, lid 1 IB). Binnen 1 jaar terugkeren naar NL, wordt je geacht die
hele periode in NL te hebben gewoond.
▪ Tenzij je in dat jaar woonachtig was in een verdragsland, dan alleen
belastingplichtig in NL voor de maanden dat je hier daadwerkelijk woont.
o Statutaire zetel (art. 2, lid 4 VpB): als je naar NL recht bent opgericht, wordt je geacht
in NL gevestigd te zijn.
,Belastingplicht
- Binnenlandse vs. Buitenlandse belastingplicht
o Verschillen in het object (IB en Vpb): niet alle bepalingen die voor binnenlandse
belastingplichtige gelden, gelden ook voor buitenlandse belastingplichtigen.
o Persoonlijke tegemoetkomingen
▪ Kwalificerend buitenlandse belastingplicht (art. 7.8 lid 6 IB en art. 17 vpb):
wanneer een buitenlandse belastingplichtige minimaal 90% van hun
inkomsten in NL behaald, hierdoor krijgt men dezelfde tegemoetkomingen
als binnenlandse belastingplichtigen. Dit omdat zo iemand bijna hetzelfde is
als een binnenlands belastingplichtige.
o Beroep op voorkomingsregels kan alleen gedaan worden als je daadwerkelijk
onderworpen bent aan de Nederlandse belastingheffing.
Waarom belastingverdragen?
- Unilaterale maatregelen zijn niet voldoende om dubbele belasting te voorkomen.
- Om mogelijkheden op belastingontwijking en -ontduiking te voorkomen.
- Stimuleren internationale handel: er bestaan grote verschillen tussen belastingsystemen, dus
is het goed om afspraken te maken om de handel zo goed mogelijk te stimuleren.
- Verdelen heffingsbevoegdheid
- Bijzondere aandacht voor bepaalde kwesties:
o Uitwisseling van informatie
o Non-discriminatie: je moet gelijke gevallen gelijk behandelen
o Samenwerking van belastingautoriteiten
Typen belastingverdragen:
- Voorkoming van dubbele belasting en non-dubbele belasting
o Belastingbedragen dat ziet op inkomen en kapitaal
▪ OESO-Modelverdrag (ziet vooral op juridisch dubbele heffing. Wijst
heffingsbevoegdheid toe aan woonstaat)
▪ Verenigde Natiesmodelverdrag (toewijzen heffingsbevoegdheid aan de
bronstaat)
o Schenk- en erfbelasting
o Lucht- en scheepvaartverdrag
- Tax information exchange agreement: uitwisselen van specifieke infomatie over
belastingheffing
- Transfer pricing: meestal gebaseerd op de transferprijzen die in het OESO-Modelverdrag
staan.
- Mutual asssistance: samenwerking tussen landen, vooral makkelijker bij het overleggen over
voorkoming van dubbele belastingheffing.
Opbouw belastingverdragen (OESO-MV)
- Subjectieve reikwijdte (art. 1): op wie de overeenkomst van toepassing is
- Onderworpenheid (art. 2): belastingen waarop overeenkomst van toepassing is
- Algemene begripsbepalingen (art. 3)
- Woonplaats (art. 4)
- Toewijzigingsregels (art. 5 – 22)
- Voorkomingsmethoden (art. 23a en 23b): vrijstellings- en verrekeningsmethode
- Overige bepalingen (art. 24 – 32)
o non-discriminatie (art. 24)
o onderling overleg (art. 25)
o Informatie-uitwisseling (art. 26)
o Bijstand bij invordering (art. 27)
, o LOB-bepaling (art. 29): verdragsvoordelen worden pas verleend als de
belastingplichtige naast inwonerschap voldoende band heeft met zijn vestigingsstaat.
Het doel is het voorkomen van toekennen van verdragsvoordelen in ongewenste
situaties.
o Territoriale reikwijdte (art. 30)
o Inwerkingtreding (art. 31)
o Beëindiging (art. 32)
- Protocol: geeft aanvullende uitleg over de intenties die de verdragsluitende staten hadden
met bepaalde bepalingen.
OESO-MV (pagina 2247)
- “this convention shall apply to persons who are residents (art. 1) of one or both of the
Contracting States”.
- Person (art. 3 OESO-MV): “the term person includes an individual, a company and any other
body of persons”. Samenwerkingsverband (other body of persons) kan hier ook onder vallen.
- Resident (art. 4 OESO-MV). Er moet sprake zijn van inwonerschap
o Definitie begrip inwoner: aan belasting onderworpen “by reason of”.
▪ Je moet kijken of iemand al dan niet volgens de nationale wet als inwoner
wordt gezien, bijvoorbeeld omdat diegene daar woont of omdat daar de
feitelijke leiding is gevestigd.
▪ De onderworpenheid is een licht criterium: je hoeft niet daadwerkelijk in dat
land belasting te betalen om hieronder te vallen.
o Als naar aanleiding van het eerste lid, er 2 landen zijn die zeggen dat de persoon
volgens de nationale wet inwoner is van dat land, dan kom je bij het 2e lid voor
natuurlijke personen.
▪ Dit zijn de tie-breaker natuurlijke personen. Bij dual residents.
▪ Dan moet je bepalen in welk land de persoon daadwerkelijk inwoner is o.b.v.
verschillende elementen (houdt volgorde van het modelverdag aan)
o Bij dual residents voor rechtspersonen kom je bij lid 3.
▪ Mutual agreement rechtspersonen. De verdragslanden moeten overleggen
en daarmee tot een oplossing komen over waar de entiteit is gevestigd.
▪ Voorheen keken we hierbij naar waar de feitelijke leiding zit. Nu aangepast
naar een overlegprocedure om te kijken waar de rechtspersoon inwoner is.
Maar daarbij wordt vaak nog aangesloten bij de feitelijke leiding
▪ Stel een BV is naar Nederlands recht opgericht, feitelijke leiding in Belgie.
Dan wordt de BV (vaak) als inwoner van België gezien. Nederland is de Loser
state, Belgie is de Winner state.
- Verdragstoepassing voor vaste inrichting: een vaste inrichting wordt niet als binnenlands
belastingplichtig gezien, zoals art. 4, lid 1 vereist. Hierdoor kan de VI in beginsel geen
aanspraak maken op verdragstoepassing. Hier zijn 2 uitzonderingen op, komen we later op
terug.
o Hoofdregel: VI is in beginsel geen verdragsinwoner en heeft daardoor dus geen
mogelijkheid om aanspraak te maken op verdragstoepassing, aangezien die niet
“liable to tax is” wat art. 4 vereist.
- Art. 4, lid 1, laatste zin: this term does not include any person who is liable to tax in that State
in respect only of income from sources in that State of capital situated therein.
o Als je “Loser” State bent (heb je beperkt belastingplichtig), dan kan je geen
verdragsinwoner meer zijn voor toepassing van een ander verdrag. Zo kan een
bilateraal verdrag dus invloed hebben op een verdrag met een ander
verdragspartner.
