Externe Verslaggeving voor Accountants (EVAC)
Algemeen
100% in tentamen
- Financiële instrumenten – IFRS 9, IAS 32
- Kapitaalbelangen – IFRS 3, IFRS 10/11, IAS 28
Kans gezien nieuw en gewijzigd
- Leasing – IFRS 16
- Opbrengstenverantwoording – IFRS 15
- Pensioenen – IAS 19
- Bundel B IFRS voorbeeldjes
Belangrijke sites
- IFRSbox.com
- IAS plus site van Deloitte
- Ifrs.org
Opbouw IFRS
- Objective = korte omschrijving
- Scope = zegt alleen wat er niet in zit
- Recognition = verantwoording op welk moment
- Measurement = eerste waardering en vervolg waardering
- Presentation = hoe presenteer je het
- Disclosure = hoe licht je het toe in tentamens wordt hier minder aandacht aan besteed
- Appendices = A en B van belang
1
,Externe Verslaggeving voor Accountants (EVAC)
College dag 1 – Vrijdag 27 januari – Opbrengstenverantwoording
Regelgeving
IFRS 15, Revenue from contracts with customers.
IFRS 15
Uitgangspunt van IFRS 15 is dat opbrengsten worden verantwoord als de beschikkingsmacht (overdracht van
control) over een goed of dienst is overgedragen. Minder focus op risk en rewards.
IFRS 15 = opbrengstenverantwoording, RJ 270 = meer algemeen de P&L. In RJ 270 onderscheid tussen
goederen, diensten en overige. In IFRS 15 geen onderscheid.
5-stappenplan
IFRS hanteert een 5-stappenmodel om het juiste tijdstip en bedrag van de opbrengstverantwoording te
bepalen:
1. Identificeer het contract met de klant; 15.9
2. Identificeer de afzonderlijke prestatieverplichtingen binnen het contract; 15.22
o Een afzonderlijke (distinct) goederen of diensten
o Een serie van afzonderlijke goederen of diensten die grotendeels hetzelfde zijn
3. Bepaal de transactieprijs; 15.47
4. Alloceer de transactieprijs aan de afzonderlijke prestatieverplichtingen; 15.73
5. Verantwoord de opbrengsten om het moment dat de entiteit voldaan heeft aan de individuele
prestatieverplichting (beschikkingsmacht = control). 15.31
2
,Externe Verslaggeving voor Accountants (EVAC)
Voorbeeld
Stel je koopt een iPad en je betaalt € 400. Je koopt dit rechtstreeks van Apple. Hoeveel omzet heeft Apple? We
hebben schijnbaar een contract met Apple als we een iPad kopen. Wat zijn de prestatieverplichtingen:
- De verkoop van de iPad (hardware)
- De verkoop van software
- Het verstrekken van toekomstige updates
- Helpdesk die je kan benaderen
- (Normale garantie wordt niet beschouwd als aparte prestatieverplichting, aanvullende garantie wel,
hier niet van toepassing)
Je hebt 4 prestatieverplichtingen vastgesteld in dit contract. De transactieprijs is € 400. Dit betreft een
gecombineerd contract. Gecombineerde contracten zijn contracten waarbij je zowel goederen als diensten
levert. Nr. 1 t/m 3 zijn goederen, de helpdesk is de dienst.
We moeten de transactieprijs nu alloceren aan de 4 prestatieverplichtingen. Je moet nu kijken naar de stand
alone selling price (afzonderlijke prijs per prestatieverplichting). Als je die 4 bij elkaar op zou tellen, kom je
hoogst waarschijnlijk hoger uit dan € 400. Stel hier komt € 500 uit. Het verschil van € 100 moet als korting
worden beschouwd en moet gealloceerd worden aan de prestatieverplichtingen. In de basis doe je dit naar
rato. Een uitzondering kan zijn dat je de korting moet toewijzen aan een bepaalde verplichting. Dit moet dan in
de opdracht expliciet zijn vermeld.
Het verantwoorden van opbrengsten kan op twee momenten: op een bepaald moment in de tijd of over een
bepaalde tijd. De hardware verantwoord je direct bij verkoop, omdat de beschikkingsmacht is overgedragen.
De software verantwoord je ook direct. Toekomstige software wordt verantwoord op het moment van de
update. Van de helpdesk kan je gebruik maken over een bepaalde periode, dus dit wordt verantwoord over
tijd.
Stap 2 zou kunnen gaan over wanneer je bepaalde dingen kan onderscheiden in verschillende
prestatieverplichtingen. Het moet ‘distinct’ zijn. Dit is voor belang om te bepalen wanneer je de omzet moet
verantwoorden. Het afsluiten van extra garantie is een aparte prestatieverplichting.
Stap 1 – Identificeren van het contract met de klant
goedgekeurd, rechten en betalingscondities identificeerbaar, economische betekenis, innen van de
vergoeding waarschijnlijk
15.9 Contract moet voldoen aan alle voorwaarden hieronder:
- Partijen hebben het contract goedgekeurd en zich gecommitteerd aan de verplichtingen in het
contract
- De rechten van de partijen ten aanzien van de te leveren goederen en diensten zijn duidelijk
- De betalingsvoorwaarden zijn duidelijk
- Het contract heeft economische betekenis
- Het is waarschijnlijk dat de onderneming de bedragen ontvangt waarop zij recht heeft
Er is dus geen sprake van een contract als beide partij de mogelijkheid hebben het te verbreken zonder
dat een van de rechten of verplichtingen is uitgevoerd en zonder dat hier compensatie (boete) aan
verbonden is.
15.17 Contracten moeten gecombineerd worden als twee of meer contracten (bijna) tegelijk zijn afgesloten
met dezelfde klant en aan één of meer van de volgende voorwaarden is voldaan:
- de contracten zijn onderhandeld als pakket met één commercieel doel (bijvoorbeeld als onderdeel
van een groot project)
- de prijs in één contract hangt af van de prijs of de prestatieverplichting in een ander contract
- de goederen en/of diensten in de contracten zijn gezamenlijk één prestatieverplichting.
Stap 2 – Sprake van een afzonderlijke PV (distinct) indien IFRS 15.27
1. De klant kan de voordelen van goed/dienst zelfstandig benutten (capable of being distinct)
3
, Externe Verslaggeving voor Accountants (EVAC)
2. De toezegging om goed/dienst over te dragen is te onderscheiden van de overige in de overeenkomst
opgenomen toezeggingen (distinct within the context of the contract)
Vooral het tweede criterium is soms lastig toe te passen. IFRS 15.29 noemt daarom een aantal factoren
die een indicatie geven dat er geen sprake is van meerdere prestatieverplichtingen binnen een contract:
1. De rechtspersoon levert een belangrijke dienst van integratie van de goederen of de diensten met
andere in de overeenkomst toegezegde goederen of diensten tot een bundel van goederen of
diensten die de gecombineerde output vormen waarvoor de afnemer een overeenkomst heeft
gesloten. Met andere woorden, de rechtspersoon gebruikt de goederen of de diensten als een
input om de door de afnemer bepaalde gecombineerde output te produceren of te leveren.
Voorbeeld: constructie van een kantoorpand.
2. Eén of meer van de goederen of de diensten wijzigt in belangrijke mate andere in de
overeenkomst toegezegde goederen of diensten.
Voorbeeld: door de rechtspersoon te leveren installatiewerkzaamheden van software die de door de
rechtspersoon te leveren software in belangrijke mate wijzigen.
3. De goederen of de diensten zijn in hoge mate afhankelijk van, of in hoge mate verbonden met
andere in de overeenkomst toegezegde goederen of diensten.
Voorbeeld: besturingssoftware die een integraal onderdeel vormt van een door de rechtspersoon te
leveren machine of de ontwikkeling van een prototype in opdracht van een afnemer. Het ontwerp en
de productie van het prototype zijn in hoge mate verbonden met elkaar.
Een gewone garantie is geen afzonderlijke prestatieverplichting, dit wordt standaard geleverd bij het verkoop
van een auto IAS 37.
Voorbeeld niet afzonderlijke PV:
1. Constructie van een kantoorpand gebruikt input voor gecombineerde output
2. Installatiewerkzaamheden van software die de software in belangrijke mate wijzigt 1 goed/dienst
wijzigt in belangrijke mate de andere in overeenkomst toegezegde diensten
3. Besturingssoftware die een integraal onderdeel vormt van een te leveren machine.
4. Ontwikkeling prototype ontwerp en productie zijn in hoge mate verbonden met elkaar.
Een prestatieverplichting betreft een toezegging aan een klant tot de overdracht van [IFRS 15.22-23]:
- een te onderscheiden goed of dienst of een combinatie van goederen of diensten die gezamenlijk te
onderscheiden zijn van overige toezeggingen in een overeenkomst
- een reeks van te onderscheiden diensten die grotendeels hetzelfde zijn
Voorbeeld: dagelijkse schoonmaakwerkzaamheden in een kantoor op basis van een jaarcontract
Om te bepalen of er sprake is van meerdere prestatieverplichtingen binnen één contract is het dus
belangrijk om te bepalen of de goederen en/of diensten te onderscheiden (‘distinct’) zijn. Wanneer ze niet
distinct zijn voeg je de prestatieverplichting samen.
4
Algemeen
100% in tentamen
- Financiële instrumenten – IFRS 9, IAS 32
- Kapitaalbelangen – IFRS 3, IFRS 10/11, IAS 28
Kans gezien nieuw en gewijzigd
- Leasing – IFRS 16
- Opbrengstenverantwoording – IFRS 15
- Pensioenen – IAS 19
- Bundel B IFRS voorbeeldjes
Belangrijke sites
- IFRSbox.com
- IAS plus site van Deloitte
- Ifrs.org
Opbouw IFRS
- Objective = korte omschrijving
- Scope = zegt alleen wat er niet in zit
- Recognition = verantwoording op welk moment
- Measurement = eerste waardering en vervolg waardering
- Presentation = hoe presenteer je het
- Disclosure = hoe licht je het toe in tentamens wordt hier minder aandacht aan besteed
- Appendices = A en B van belang
1
,Externe Verslaggeving voor Accountants (EVAC)
College dag 1 – Vrijdag 27 januari – Opbrengstenverantwoording
Regelgeving
IFRS 15, Revenue from contracts with customers.
IFRS 15
Uitgangspunt van IFRS 15 is dat opbrengsten worden verantwoord als de beschikkingsmacht (overdracht van
control) over een goed of dienst is overgedragen. Minder focus op risk en rewards.
IFRS 15 = opbrengstenverantwoording, RJ 270 = meer algemeen de P&L. In RJ 270 onderscheid tussen
goederen, diensten en overige. In IFRS 15 geen onderscheid.
5-stappenplan
IFRS hanteert een 5-stappenmodel om het juiste tijdstip en bedrag van de opbrengstverantwoording te
bepalen:
1. Identificeer het contract met de klant; 15.9
2. Identificeer de afzonderlijke prestatieverplichtingen binnen het contract; 15.22
o Een afzonderlijke (distinct) goederen of diensten
o Een serie van afzonderlijke goederen of diensten die grotendeels hetzelfde zijn
3. Bepaal de transactieprijs; 15.47
4. Alloceer de transactieprijs aan de afzonderlijke prestatieverplichtingen; 15.73
5. Verantwoord de opbrengsten om het moment dat de entiteit voldaan heeft aan de individuele
prestatieverplichting (beschikkingsmacht = control). 15.31
2
,Externe Verslaggeving voor Accountants (EVAC)
Voorbeeld
Stel je koopt een iPad en je betaalt € 400. Je koopt dit rechtstreeks van Apple. Hoeveel omzet heeft Apple? We
hebben schijnbaar een contract met Apple als we een iPad kopen. Wat zijn de prestatieverplichtingen:
- De verkoop van de iPad (hardware)
- De verkoop van software
- Het verstrekken van toekomstige updates
- Helpdesk die je kan benaderen
- (Normale garantie wordt niet beschouwd als aparte prestatieverplichting, aanvullende garantie wel,
hier niet van toepassing)
Je hebt 4 prestatieverplichtingen vastgesteld in dit contract. De transactieprijs is € 400. Dit betreft een
gecombineerd contract. Gecombineerde contracten zijn contracten waarbij je zowel goederen als diensten
levert. Nr. 1 t/m 3 zijn goederen, de helpdesk is de dienst.
We moeten de transactieprijs nu alloceren aan de 4 prestatieverplichtingen. Je moet nu kijken naar de stand
alone selling price (afzonderlijke prijs per prestatieverplichting). Als je die 4 bij elkaar op zou tellen, kom je
hoogst waarschijnlijk hoger uit dan € 400. Stel hier komt € 500 uit. Het verschil van € 100 moet als korting
worden beschouwd en moet gealloceerd worden aan de prestatieverplichtingen. In de basis doe je dit naar
rato. Een uitzondering kan zijn dat je de korting moet toewijzen aan een bepaalde verplichting. Dit moet dan in
de opdracht expliciet zijn vermeld.
Het verantwoorden van opbrengsten kan op twee momenten: op een bepaald moment in de tijd of over een
bepaalde tijd. De hardware verantwoord je direct bij verkoop, omdat de beschikkingsmacht is overgedragen.
De software verantwoord je ook direct. Toekomstige software wordt verantwoord op het moment van de
update. Van de helpdesk kan je gebruik maken over een bepaalde periode, dus dit wordt verantwoord over
tijd.
Stap 2 zou kunnen gaan over wanneer je bepaalde dingen kan onderscheiden in verschillende
prestatieverplichtingen. Het moet ‘distinct’ zijn. Dit is voor belang om te bepalen wanneer je de omzet moet
verantwoorden. Het afsluiten van extra garantie is een aparte prestatieverplichting.
Stap 1 – Identificeren van het contract met de klant
goedgekeurd, rechten en betalingscondities identificeerbaar, economische betekenis, innen van de
vergoeding waarschijnlijk
15.9 Contract moet voldoen aan alle voorwaarden hieronder:
- Partijen hebben het contract goedgekeurd en zich gecommitteerd aan de verplichtingen in het
contract
- De rechten van de partijen ten aanzien van de te leveren goederen en diensten zijn duidelijk
- De betalingsvoorwaarden zijn duidelijk
- Het contract heeft economische betekenis
- Het is waarschijnlijk dat de onderneming de bedragen ontvangt waarop zij recht heeft
Er is dus geen sprake van een contract als beide partij de mogelijkheid hebben het te verbreken zonder
dat een van de rechten of verplichtingen is uitgevoerd en zonder dat hier compensatie (boete) aan
verbonden is.
15.17 Contracten moeten gecombineerd worden als twee of meer contracten (bijna) tegelijk zijn afgesloten
met dezelfde klant en aan één of meer van de volgende voorwaarden is voldaan:
- de contracten zijn onderhandeld als pakket met één commercieel doel (bijvoorbeeld als onderdeel
van een groot project)
- de prijs in één contract hangt af van de prijs of de prestatieverplichting in een ander contract
- de goederen en/of diensten in de contracten zijn gezamenlijk één prestatieverplichting.
Stap 2 – Sprake van een afzonderlijke PV (distinct) indien IFRS 15.27
1. De klant kan de voordelen van goed/dienst zelfstandig benutten (capable of being distinct)
3
, Externe Verslaggeving voor Accountants (EVAC)
2. De toezegging om goed/dienst over te dragen is te onderscheiden van de overige in de overeenkomst
opgenomen toezeggingen (distinct within the context of the contract)
Vooral het tweede criterium is soms lastig toe te passen. IFRS 15.29 noemt daarom een aantal factoren
die een indicatie geven dat er geen sprake is van meerdere prestatieverplichtingen binnen een contract:
1. De rechtspersoon levert een belangrijke dienst van integratie van de goederen of de diensten met
andere in de overeenkomst toegezegde goederen of diensten tot een bundel van goederen of
diensten die de gecombineerde output vormen waarvoor de afnemer een overeenkomst heeft
gesloten. Met andere woorden, de rechtspersoon gebruikt de goederen of de diensten als een
input om de door de afnemer bepaalde gecombineerde output te produceren of te leveren.
Voorbeeld: constructie van een kantoorpand.
2. Eén of meer van de goederen of de diensten wijzigt in belangrijke mate andere in de
overeenkomst toegezegde goederen of diensten.
Voorbeeld: door de rechtspersoon te leveren installatiewerkzaamheden van software die de door de
rechtspersoon te leveren software in belangrijke mate wijzigen.
3. De goederen of de diensten zijn in hoge mate afhankelijk van, of in hoge mate verbonden met
andere in de overeenkomst toegezegde goederen of diensten.
Voorbeeld: besturingssoftware die een integraal onderdeel vormt van een door de rechtspersoon te
leveren machine of de ontwikkeling van een prototype in opdracht van een afnemer. Het ontwerp en
de productie van het prototype zijn in hoge mate verbonden met elkaar.
Een gewone garantie is geen afzonderlijke prestatieverplichting, dit wordt standaard geleverd bij het verkoop
van een auto IAS 37.
Voorbeeld niet afzonderlijke PV:
1. Constructie van een kantoorpand gebruikt input voor gecombineerde output
2. Installatiewerkzaamheden van software die de software in belangrijke mate wijzigt 1 goed/dienst
wijzigt in belangrijke mate de andere in overeenkomst toegezegde diensten
3. Besturingssoftware die een integraal onderdeel vormt van een te leveren machine.
4. Ontwikkeling prototype ontwerp en productie zijn in hoge mate verbonden met elkaar.
Een prestatieverplichting betreft een toezegging aan een klant tot de overdracht van [IFRS 15.22-23]:
- een te onderscheiden goed of dienst of een combinatie van goederen of diensten die gezamenlijk te
onderscheiden zijn van overige toezeggingen in een overeenkomst
- een reeks van te onderscheiden diensten die grotendeels hetzelfde zijn
Voorbeeld: dagelijkse schoonmaakwerkzaamheden in een kantoor op basis van een jaarcontract
Om te bepalen of er sprake is van meerdere prestatieverplichtingen binnen één contract is het dus
belangrijk om te bepalen of de goederen en/of diensten te onderscheiden (‘distinct’) zijn. Wanneer ze niet
distinct zijn voeg je de prestatieverplichting samen.
4
