VENNOOTSCHAPSBELASTING
Inleiding – duiding bij de vennootschapsbelasting anno 2024:
Het belang en nut van de vennootschapsbelasting:
Belang vennootschapsbelasting: 3,8% van het BBP (ongeveer 18
miljard in 2022)
Rechtvaardiging (nodig want ze leidt tot dubbele belasting (?)):
- Historische reden: “patentrecht” om onder firma te handelen
- Voorschot op uiteindelijke personenbelasting: 25% Venn.B. + 30%
(bevrijdende) RV op de overige 75% dividend uiteindelijk heeft
de aandeelhouder zo ook 47,5% belasting betaald (25 + 22,5)1
- KMO tot 100.000 EUR: 20 Venn.B. + 24 RV = 44 totale heffing
(verlaagd)
- VVPR-dividenden aan 15%: totale last 25 + 75 x 15% (verlaagde
RV) = 36,25
- Met liquidatiereserve: 25 + 7,5 liquidatiereserve = 32,5 totale
heffing …
Of bij dividend na 3 jaar: 6,5% RV na heffing totaal 36,8875
…
- Echter: geen socialezekerheidsbijdragen betalen!
Maar: politiek gevoelig onderwerp? tarief en toepassing bijzondere
regimes
- Debat: (beursgenoteeerde) topvennootschappen betalen te
weinig vennootschapsbelasting misconceptie …
“Te lage opbrengst” van vennootschapsbelasting: grote
ondernemingen zouden “nauwelijks” betalen (links discours)
- Inkomsten meestal uit dividenden die geheel worden vrijgesteld,
omdat winst al op niveau van onderliggende operationele
vennootschappen werd belast
Behoud van de belasting versus transparantie of belasting uitkeren:
- Moeilijkheid: vennootschap = bundeling van belangen van
aandeelhouders, toegevoegde waarde en winst komt hen toe
- Personenbelasting > vennootschapsbelasting: situaties van
uitstel belasting (gebruik vennootschapsvormen) + dubbele
belasting voor aandeelhouder
Verdwijning van de belasting is Europees gezien niet denkbaar!
De “te lage opbrengst” van de vennootschapsbelasting: grote
ondernemingen versus topholdings, HQ-activiteiten, reële heffing
op KMO’s
- Budgettaire rendement: minder dan 1/3 van opbrengst
personenbelasting
De Pillar 2 discussie (gericht op minimumheffing van 15%)
De algemene anti-misbruikmaatregel bij wijze van inleiding …
1
Blijft nog in de buurt van het maximale tarief personenbelasting van 50%.
1
, Pre-historie: simulatieleer (veinzing) in fiscale zaken
- Partijen sluiten schijnbare overeenkomst waarvan zij vervolgens
gevolgen tenietdoen/wijzigen door een tweede overeenkomst (de
tegenbrief)
- Niet-tegenstelbaarheid aan derden van schijnbare handeling
waarvan partijen zelf juridische gevolgen niet ondergaan
- Fiscale betekenis: enkel werkelijke verrichtingen/handelingen, en
werkelijk afdwingbare overeenkomsten, zijn tegenstelbaar aan
Belastingadministratie met oog op vaststelling belastbaar
inkomen
- “Onwerkbare” (?) art. 334, §1: soortgelijke rechtsgevolgen bij
herkwalificatie2
Cassatie-arrest 10/06/2010: herleving van de bepaling
Het parlementair/politiek debat nieuwe tekst
Huidige tekst Programmawet van 29/03/2012
Niet-tegenstelbaarheid van de rechtshandeling (fiscale fraude):
- Sanctie = verlengde onderzoeks- en aanslagtermijn van 7 jaar
mededeling door fiscus aan parket boetes van min. 50%
- Maar: vaststelling is allesbehalve eenvoudig!
Definitie van fiscaal misbruik: strijdig met doelstelling van wettelijke
bepaling?
- Sluit recht belastingplichtige om “de minst belaste weg te
bewandelen” uit
- Elke belastingplichtige mag vrij handelen met oog op minst
belastbare weg, maar: niet handelen in strijd met doelstellingen
van een fiscale bepaling3
Uitzondering = duidelijke niet-fiscale motivering (“andere
motieven”)
“Herstel” belastbare basis en belastingberekening:
- Welke vormt neemt het “herstel van de belastbare basis” aan?
- Hier stelt men zich de vraag hoever dit “herstel” leidt:
Enkel toevoeging belastbaar element, weigeren van
aftrek/krediet, of weigeren van toepassing van ander fiscaal
voordeel belastingplichtige?
Of “hele verhaal” hertekenen tot een nieuw consistent geheel?
Het vernieuwde art. 334, §1 praktische toepassing (analyse):
- Is er een rechtshandeling (vs. objectief feit)? cfr. timing van
verrichtingen
- Is er sprake van fiscaal misbruik?
Is er een relevante fiscale bepaling?4
Wordt deze gefrustreerd (handeling in strijd met doelstelling)?
is de doelstelling kenbaar + handelt men daarmee in strijd?
2
Juridische kwalificatie van akten kan niet aan fiscus tegengeworpen indien louter fiscaal
gemotiveerd en andere kwalificatie mogelijk is. Herkwalificatie mogelijk indien fiscus
andere kwalificatie in de plaats stelt die leidt tot soortgelijke rechtsgevolgen
commentaar: herleidde bepaling tot “dode letter”.
3
Men mag de minst belastbare weg bewandelen op voorwaarde dat men dit niet doet om
belastingen te besparen die de wetgever beoogt te innnen.
4
Is er een concrete fiscale bepaling die relevant is wat deze verrichting/structuur betreft
of wat de beoogde feitelijke en financiële gevolgen aangaat, en die zou leiden tot een
hogere belastinglast?
2
, - Zijn er “andere motieven”? duidelijke niet-fiscale motivering5
Antimisbruikbepaling verruimd: steeds meer nieuwe toevoegingen
- Voorbeeld: kunstmatige handelingen met het oog op de
toepassing van DBI-aftrek op inkomsten (art. 203, §1, 7°)
- De “Danish cases”: alternatieve aanvalsroute voor
Belastingadministratie
Niet o.b.v. aard/vestiging tussenvennootschap, maar op
gebruik ervan
Betalingen aan vennootschap die feitelijk gericht is op
doorstorten van ontvangen cashflow worden niet geacht te zijn
verricht aan vennootschap, die niet geacht wordt “beneficial
owner” van betalingen te zijn
Toepassingsgebied: algemeen
Aan de vennootschapsbelasting onderworpen rechtspersonen:
Art. 179 en 2, §1, 5° WIB/92
Binnenlandse vennootschappen: art. 2, §1, 5°, a) en b) WIB/92
1. Rechtspersoonlijkheid
2. Fiscaal domicilie in België
3. Bezig met exploitatie of winstgevende verrichtingen
1. Rechtspersoonlijkheid (RPH):
- Relevante criterium om it te maken of entiteit al dan niet fiscaal
transparant is
- Krachtens Belgisch of buitenlands gemeen (niet fiscaal) recht:
“lex societatis”
Recht van het land waar de statutaire zetel is gelegen (zie art.
110 IPR)
Buitenlandse vennootschapsvorm is geen probleem: alle
vennootschappen, los van gekozen vorm, met werkelijke zetel
in België
- Rechtspersoonlijkheid volgens Belgisch recht onderscheid:
- Maatschap: geen rechtspersoonlijkheid (art. 1:5, §1 WVV)
- VOF, Comm.V., BV, CV, NV, SE (Europese vennootschap), SCE
(Europese coöperatieve vennootschap), EESV (Europees eco.
samenwerkingsverband)
= wel rechtspersoonlijkheid (art. 1:5, §2 en §3 WVV)
- Verkrijging van rechtspersoonlijkheid:
Vanaf neerlegging oprichtingsakte: tot dan geen
rechtspersoonlijkheid6
Voor SE, SCE en EESV: vanaf dag inschrijving
rechtspersonenregister (onderdeel KBO) zie art. 2:6, §1 WVV
- Rechtspersoonlijkheid volgens buitenlands gemeen recht …
5
Bewijs door Belastingadministratie: kan de belastingplichtige “andere motieven”
hardmaken voor deze structuur/verrichting – hierbij geldt waarschijnlijk een
redelijkheidstoets naarmate het fiscale voordeel t.o.v. belastinglast met toepassing van
de “gefrustreerde bepaling” groter is, zullen deze “andere motieven” wellicht
substantiëler moeten zijn.
6
Geen rechtspersoonlijkheid: fiscale transparantie geen vennootschapsbelasting, maar
rechtstreekse belastingheffing in hoofde van aandeelhouders/vennoten (soms techniek
3
, Begrip rechtspersoonlijkheid bestaat
Begrip bestaat niet: analyse volgens Belgische maatstaven:
beperkte aansprakelijkheid afzonderlijk kapitaal …
- Of geen RPH volgens buitenlands gemeen recht, MAAR
rechtsvorm vergelijkbaar met vennootschap met
rechtspersoonlijkheid BE-recht
VTM casus: keuze voor entiteit met vs. zonder rechtspersoonlijkheid
stille handelsvennootschap: geen rechtspersoonlijkheid, eerder
overeenkomst
Fiscale planning met behulp van vennootschappen zonder
rechtspersoonlijkheid
VTM-case: oprichting TV-zender met monopolie inzake reclame-
inkomsten, waardoor vennootschap per definitie winstgevend is
- Tegenover reclame-inkomsten bestaande uitgevers (kranten) die
dalen en bijgevolg verlieslatend zullen worden worden
aandeelhouder TV-zender
- Situatie = fiscaal suboptimaal: dochter betaalt Ven.B. terwijl
aandeelhouders operationeel verlies lijden + dividenden zijn
100% vrijgesteld o.b.v. DBI-aftrek, dus aandeelhouders zullen
fiscaal overdraagbare verliezen bouwen
Fiscale planning: verplaatsen van belastbare winst van dochter naar
aandeelhouders door contract van maatschap
1. Moeder en dochter sluiten contract maatschap met inbreng in
gemeenschap (evt. specifieke modaliteiten, bv. “tijdelijke” of
“stille” maatschap)7:
Stille vennoten-aandeelhouders: terbeschikkingstelling liquide
middelen, commerciële contacten, knowhow, reclame, regie,
… voor % van winst
Werkende vennoot-dochtervennootschap: blijft activiteiten
verder uitoefenen waarbij ze i.k.v. contract in eigen naam blijft
optreden
2. Doorstorting % van winst naar stille vennoot o.b.v. contractuele
verplichting als vergoeding voor inbreng8
Fiscaal gevolg: bv. 50% van winst (100) gaat contractueel naar stille
vennoten
Situatie zonder stille maatschap:
- Dochter maakt winst en betaalt Ven.B. saldo (75) uitkeerbaar
als dividend
7
Aard van deze vennootschap belet niet dat partijen inbreng in gemeenschap doen:
onverdeeldheid die hieruit ontstaat blijft eigendom van deelgenoten (geen
rechtspersoonlijkheid). Alternatief (1) = inbreng door stille vennoten door
eigendomsoverdracht naar werkende vennoot, die activa aanhoudt en aanwendt deels
voor rekening stille vennoten (die over vorderingsrecht beschikken). Alternatief (2) =
terbeschikkingstelling zakelijk/persoonlijk gebruiksrecht op een goed.
8
Maatschap is immers een vennootschap, wat impliceert dat zowel goederen als
bedrijvigheid van vennoten, in gemeenschap worden gebracht met oog op maken en
verdelen van winst.
4
Inleiding – duiding bij de vennootschapsbelasting anno 2024:
Het belang en nut van de vennootschapsbelasting:
Belang vennootschapsbelasting: 3,8% van het BBP (ongeveer 18
miljard in 2022)
Rechtvaardiging (nodig want ze leidt tot dubbele belasting (?)):
- Historische reden: “patentrecht” om onder firma te handelen
- Voorschot op uiteindelijke personenbelasting: 25% Venn.B. + 30%
(bevrijdende) RV op de overige 75% dividend uiteindelijk heeft
de aandeelhouder zo ook 47,5% belasting betaald (25 + 22,5)1
- KMO tot 100.000 EUR: 20 Venn.B. + 24 RV = 44 totale heffing
(verlaagd)
- VVPR-dividenden aan 15%: totale last 25 + 75 x 15% (verlaagde
RV) = 36,25
- Met liquidatiereserve: 25 + 7,5 liquidatiereserve = 32,5 totale
heffing …
Of bij dividend na 3 jaar: 6,5% RV na heffing totaal 36,8875
…
- Echter: geen socialezekerheidsbijdragen betalen!
Maar: politiek gevoelig onderwerp? tarief en toepassing bijzondere
regimes
- Debat: (beursgenoteeerde) topvennootschappen betalen te
weinig vennootschapsbelasting misconceptie …
“Te lage opbrengst” van vennootschapsbelasting: grote
ondernemingen zouden “nauwelijks” betalen (links discours)
- Inkomsten meestal uit dividenden die geheel worden vrijgesteld,
omdat winst al op niveau van onderliggende operationele
vennootschappen werd belast
Behoud van de belasting versus transparantie of belasting uitkeren:
- Moeilijkheid: vennootschap = bundeling van belangen van
aandeelhouders, toegevoegde waarde en winst komt hen toe
- Personenbelasting > vennootschapsbelasting: situaties van
uitstel belasting (gebruik vennootschapsvormen) + dubbele
belasting voor aandeelhouder
Verdwijning van de belasting is Europees gezien niet denkbaar!
De “te lage opbrengst” van de vennootschapsbelasting: grote
ondernemingen versus topholdings, HQ-activiteiten, reële heffing
op KMO’s
- Budgettaire rendement: minder dan 1/3 van opbrengst
personenbelasting
De Pillar 2 discussie (gericht op minimumheffing van 15%)
De algemene anti-misbruikmaatregel bij wijze van inleiding …
1
Blijft nog in de buurt van het maximale tarief personenbelasting van 50%.
1
, Pre-historie: simulatieleer (veinzing) in fiscale zaken
- Partijen sluiten schijnbare overeenkomst waarvan zij vervolgens
gevolgen tenietdoen/wijzigen door een tweede overeenkomst (de
tegenbrief)
- Niet-tegenstelbaarheid aan derden van schijnbare handeling
waarvan partijen zelf juridische gevolgen niet ondergaan
- Fiscale betekenis: enkel werkelijke verrichtingen/handelingen, en
werkelijk afdwingbare overeenkomsten, zijn tegenstelbaar aan
Belastingadministratie met oog op vaststelling belastbaar
inkomen
- “Onwerkbare” (?) art. 334, §1: soortgelijke rechtsgevolgen bij
herkwalificatie2
Cassatie-arrest 10/06/2010: herleving van de bepaling
Het parlementair/politiek debat nieuwe tekst
Huidige tekst Programmawet van 29/03/2012
Niet-tegenstelbaarheid van de rechtshandeling (fiscale fraude):
- Sanctie = verlengde onderzoeks- en aanslagtermijn van 7 jaar
mededeling door fiscus aan parket boetes van min. 50%
- Maar: vaststelling is allesbehalve eenvoudig!
Definitie van fiscaal misbruik: strijdig met doelstelling van wettelijke
bepaling?
- Sluit recht belastingplichtige om “de minst belaste weg te
bewandelen” uit
- Elke belastingplichtige mag vrij handelen met oog op minst
belastbare weg, maar: niet handelen in strijd met doelstellingen
van een fiscale bepaling3
Uitzondering = duidelijke niet-fiscale motivering (“andere
motieven”)
“Herstel” belastbare basis en belastingberekening:
- Welke vormt neemt het “herstel van de belastbare basis” aan?
- Hier stelt men zich de vraag hoever dit “herstel” leidt:
Enkel toevoeging belastbaar element, weigeren van
aftrek/krediet, of weigeren van toepassing van ander fiscaal
voordeel belastingplichtige?
Of “hele verhaal” hertekenen tot een nieuw consistent geheel?
Het vernieuwde art. 334, §1 praktische toepassing (analyse):
- Is er een rechtshandeling (vs. objectief feit)? cfr. timing van
verrichtingen
- Is er sprake van fiscaal misbruik?
Is er een relevante fiscale bepaling?4
Wordt deze gefrustreerd (handeling in strijd met doelstelling)?
is de doelstelling kenbaar + handelt men daarmee in strijd?
2
Juridische kwalificatie van akten kan niet aan fiscus tegengeworpen indien louter fiscaal
gemotiveerd en andere kwalificatie mogelijk is. Herkwalificatie mogelijk indien fiscus
andere kwalificatie in de plaats stelt die leidt tot soortgelijke rechtsgevolgen
commentaar: herleidde bepaling tot “dode letter”.
3
Men mag de minst belastbare weg bewandelen op voorwaarde dat men dit niet doet om
belastingen te besparen die de wetgever beoogt te innnen.
4
Is er een concrete fiscale bepaling die relevant is wat deze verrichting/structuur betreft
of wat de beoogde feitelijke en financiële gevolgen aangaat, en die zou leiden tot een
hogere belastinglast?
2
, - Zijn er “andere motieven”? duidelijke niet-fiscale motivering5
Antimisbruikbepaling verruimd: steeds meer nieuwe toevoegingen
- Voorbeeld: kunstmatige handelingen met het oog op de
toepassing van DBI-aftrek op inkomsten (art. 203, §1, 7°)
- De “Danish cases”: alternatieve aanvalsroute voor
Belastingadministratie
Niet o.b.v. aard/vestiging tussenvennootschap, maar op
gebruik ervan
Betalingen aan vennootschap die feitelijk gericht is op
doorstorten van ontvangen cashflow worden niet geacht te zijn
verricht aan vennootschap, die niet geacht wordt “beneficial
owner” van betalingen te zijn
Toepassingsgebied: algemeen
Aan de vennootschapsbelasting onderworpen rechtspersonen:
Art. 179 en 2, §1, 5° WIB/92
Binnenlandse vennootschappen: art. 2, §1, 5°, a) en b) WIB/92
1. Rechtspersoonlijkheid
2. Fiscaal domicilie in België
3. Bezig met exploitatie of winstgevende verrichtingen
1. Rechtspersoonlijkheid (RPH):
- Relevante criterium om it te maken of entiteit al dan niet fiscaal
transparant is
- Krachtens Belgisch of buitenlands gemeen (niet fiscaal) recht:
“lex societatis”
Recht van het land waar de statutaire zetel is gelegen (zie art.
110 IPR)
Buitenlandse vennootschapsvorm is geen probleem: alle
vennootschappen, los van gekozen vorm, met werkelijke zetel
in België
- Rechtspersoonlijkheid volgens Belgisch recht onderscheid:
- Maatschap: geen rechtspersoonlijkheid (art. 1:5, §1 WVV)
- VOF, Comm.V., BV, CV, NV, SE (Europese vennootschap), SCE
(Europese coöperatieve vennootschap), EESV (Europees eco.
samenwerkingsverband)
= wel rechtspersoonlijkheid (art. 1:5, §2 en §3 WVV)
- Verkrijging van rechtspersoonlijkheid:
Vanaf neerlegging oprichtingsakte: tot dan geen
rechtspersoonlijkheid6
Voor SE, SCE en EESV: vanaf dag inschrijving
rechtspersonenregister (onderdeel KBO) zie art. 2:6, §1 WVV
- Rechtspersoonlijkheid volgens buitenlands gemeen recht …
5
Bewijs door Belastingadministratie: kan de belastingplichtige “andere motieven”
hardmaken voor deze structuur/verrichting – hierbij geldt waarschijnlijk een
redelijkheidstoets naarmate het fiscale voordeel t.o.v. belastinglast met toepassing van
de “gefrustreerde bepaling” groter is, zullen deze “andere motieven” wellicht
substantiëler moeten zijn.
6
Geen rechtspersoonlijkheid: fiscale transparantie geen vennootschapsbelasting, maar
rechtstreekse belastingheffing in hoofde van aandeelhouders/vennoten (soms techniek
3
, Begrip rechtspersoonlijkheid bestaat
Begrip bestaat niet: analyse volgens Belgische maatstaven:
beperkte aansprakelijkheid afzonderlijk kapitaal …
- Of geen RPH volgens buitenlands gemeen recht, MAAR
rechtsvorm vergelijkbaar met vennootschap met
rechtspersoonlijkheid BE-recht
VTM casus: keuze voor entiteit met vs. zonder rechtspersoonlijkheid
stille handelsvennootschap: geen rechtspersoonlijkheid, eerder
overeenkomst
Fiscale planning met behulp van vennootschappen zonder
rechtspersoonlijkheid
VTM-case: oprichting TV-zender met monopolie inzake reclame-
inkomsten, waardoor vennootschap per definitie winstgevend is
- Tegenover reclame-inkomsten bestaande uitgevers (kranten) die
dalen en bijgevolg verlieslatend zullen worden worden
aandeelhouder TV-zender
- Situatie = fiscaal suboptimaal: dochter betaalt Ven.B. terwijl
aandeelhouders operationeel verlies lijden + dividenden zijn
100% vrijgesteld o.b.v. DBI-aftrek, dus aandeelhouders zullen
fiscaal overdraagbare verliezen bouwen
Fiscale planning: verplaatsen van belastbare winst van dochter naar
aandeelhouders door contract van maatschap
1. Moeder en dochter sluiten contract maatschap met inbreng in
gemeenschap (evt. specifieke modaliteiten, bv. “tijdelijke” of
“stille” maatschap)7:
Stille vennoten-aandeelhouders: terbeschikkingstelling liquide
middelen, commerciële contacten, knowhow, reclame, regie,
… voor % van winst
Werkende vennoot-dochtervennootschap: blijft activiteiten
verder uitoefenen waarbij ze i.k.v. contract in eigen naam blijft
optreden
2. Doorstorting % van winst naar stille vennoot o.b.v. contractuele
verplichting als vergoeding voor inbreng8
Fiscaal gevolg: bv. 50% van winst (100) gaat contractueel naar stille
vennoten
Situatie zonder stille maatschap:
- Dochter maakt winst en betaalt Ven.B. saldo (75) uitkeerbaar
als dividend
7
Aard van deze vennootschap belet niet dat partijen inbreng in gemeenschap doen:
onverdeeldheid die hieruit ontstaat blijft eigendom van deelgenoten (geen
rechtspersoonlijkheid). Alternatief (1) = inbreng door stille vennoten door
eigendomsoverdracht naar werkende vennoot, die activa aanhoudt en aanwendt deels
voor rekening stille vennoten (die over vorderingsrecht beschikken). Alternatief (2) =
terbeschikkingstelling zakelijk/persoonlijk gebruiksrecht op een goed.
8
Maatschap is immers een vennootschap, wat impliceert dat zowel goederen als
bedrijvigheid van vennoten, in gemeenschap worden gebracht met oog op maken en
verdelen van winst.
4
