FINANCIAL ACCOUNTING 3.
Externe verslaggeving 3 // Financial Accounting 3.
, Financial Accounting 3 // Externe verslaggeving 3.
Inhoudsopgave
Theorie week 1. ................................................................................................................................... 2
Casussen en toelichtingen week 1. ............................................................................................. 13
Theorie week 2 .................................................................................................................................. 21
Casussen en toelichtingen week 2. ............................................................................................. 36
Theorie week 3 en 4 ......................................................................................................................... 41
Casussen en toelichtingen week 3 + 4 ....................................................................................... 51
Theorie week 5. ................................................................................................................................. 55
Casussen en toelichtingen week 5. ............................................................................................. 62
Theorie week 6 .................................................................................................................................. 65
Casussen en toelichtingen week 6. ............................................................................................. 69
1
, Financial Accounting 3 // Externe verslaggeving 3.
Theorie week 1.
Fiscale winst versus bedrijfseconomische winst
Rechtspersonen die een onderneming drijven, zijn onderworpen aan vennootschapsbelasting: Over
de winst die je maakt moet belasting worden betaald. Bij de bepaling van de belastinglast in de
externe resultatenrekening staat de toepassing van het matchingsprincipe centraal. Volgens dit
principe dienen de kosten te worden toegerekend aan de jaren waarin de oorzaak van die kosten is
gelegen. (Dus in het jaar waarin je de kosten maakt). Ten aanzien van de winstbelasting betekent dit
dat de belastinglast dient aan te sluiten op het geldend belastingpercentage dat is toegepast op de
winst vóór aftrek van belasting. De berekening verloopt derhalve in principe als volgt:
Winst voor Belasting € ….
Belastinglast % € ….
Winst na belasting: € ….
Zoals eerder in het vak Externe verslaggeving vermeldt is (FA1 en FA2), is niet de externe
resultatenrekening bepalend voor de verschuldigde belasting, maar de fiscale resultatenrekening. De
externe jaarrekening (oftewel de bedrijfseconomische jaarrekening) moet worden opgesteld volgens
de maatschappelijk aanvaardbare normen. De fiscale resultatenrekening moet volgens het goed
koopmansgebruik worden opgesteld. Voor het goed koopmansgebruik geldt hetgeen dat wordt
voorgeschreven voor de bedrijfseconomie (dus wederom de maatschappelijk aanvaardbare normen),
tenzij de belastingwet anders bepaalt. De bedrijfseconomische en de fiscale jaarrekening kunnen in
principe dan ook dezelfde winst opleveren. Het belastingbedrag dat als kostenpost in de
bedrijfseconomische resultatenrekening dient te worden opgenomen, levert dan geen stof tot
discussie op: het is het belastingtarief toegepast op de bedrijfseconomische winst vóór aftrek van
belasting, hetgeen overeenkomt met de over het boekjaar verschuldigde belasting. In dit geval zal de
belasting over de winst in de bedrijfseconomische jaarrekening worden verwerkt als weergegeven in
onderstaande figuur:
Balans C Resultatenrekening
Te betalen belasting = Winst voor Belasting € ….
Belastinglast % € ….
Winst na belasting: € ….
Saldo fiscale winst, belastbare winst en belastbaar bedrag
In het voorgaande is gebruikgemaakt van de term fiscale winst. Dit is fiscaal echter geen geëigende
term. De fiscus hanteert de begrippen saldo fiscale winst, belastbare winst en belastbaar bedrag.
Het Saldo fiscale winst is de winst op basis van de fiscale grondslagen voor de waardering en
winstbepaling, zonder rekening te houden met de geldende fiscale faciliteiten (zoals de
investeringsaftrek) en het feit dat bepaalde kostenposten fiscaal geheel of gedeeltelijk niet worden
erkend.
De Belastbare winst is de winst waarover belasting verschuldigd is en wordt berekend door het saldo
fiscale winst te corrigeren voor de van toepassing zijnde bedragen van de fiscale faciliteiten en de
fiscaal-niet aftrekbare kosten.
Het Belastbaar bedrag is de in een boekjaar genoten belastbare winst verminderd met te verrekenen
verliezen. Naar het belastbaar bedrag wordt de vennootschapsbelasting geheven.
2
, Financial Accounting 3 // Externe verslaggeving 3.
Spreken wij van fiscale winst, dan bedoelen we daar de belastbare winst mee. Deze door ons
genoemde fiscale winst kan als maatstaf dienen ter vergelijking met de bedrijfseconomische winst
voor aftrek van belasting; in de paragrafen 19.2 tot en met 19.4 analyseren we de verschillen tussen
deze twee winstbegrippen in tijdelijke en definitieve winstverschillen. Overigens wordt de
bedrijfseconomische winst ook wel vennootschappelijke, of commerciële winst genoemd.
Het tarief van de vennootschapsbelasting is (voor 2020) als volgt:
- 16,5% over de eerste € 200.000 winst.
- 25% over de rest van de winst.
Eenvoudigheidshalve zullen we in dit hoofdstuk steeds uitgaan van een tarief van 20% over de gehele
fiscale winst. Op het tentamen wordt dit duidelijk neergezet. We merken hierbij op dat winsten
worden belast in het land waar deze winsten worden behaald. Dit betekend dat internationaal
opererende ondernemingen met verschillende lokale tarieven worden geconfronteerd. De
belastingdruk in de resultatenrekening is dan een gewogen gemiddelde van de onder de
verschillende fiscale regimes behaalde winsten. Multinationals zullen in het kader van hun ‘tax
planning’ proberen de meest gunstige resultaten zo veel mogelijk te laten neerslaan in landen waar
relatief lage belastingtarieven gelden.
Verlies
Indien er sprake is van een verlies, treedt de fiscale verliezencompensatie in werking. (Art. 20.2 Wet
op de vennootschapsbelasting): ondernemingsverliezen kunnen worden gecompenseerd met de
winst uit het laatste voorafgaande jaar (carry back) en daarna met de winsten die in de volgende zes
jaren behaald zullen worden (Carry forward).
Carry back Carry forward
-1 0 1 2 3 4 5 6
De IASB en de RJ schrijven in deze voor dat (voorwaardelijke) vorderingen uit hoofde van carry
forward in de balans dienen te worden opgenomen, voor zover het waarschijnlijk is dat er
toekomstige fiscale winst beschikbaar zal zijn waarmee de verliezen kunnen worden verrekend.
(IAS 12.34 / RJ 272.311). Verder moeten de bedragen van de verliezen die voor voorwaartse
verliescompensatie in aanmerking komen, in de toelichting worden vermeld voor zover deze
bedragen niet in de balans zijn opgenomen (IAS. 12.81e / RJ 272.707). In de Nederlandse wet zijn
geen bepalingen opgenomen inzake de verwerking van winstbelasting in de jaarrekening; slechts in
een enkel geval geeft de wet voorschriften inzake de presentatie, deze komen later aan bod.
Latente belastingvorderingen
De latente belastingvordering voor voorwaartse verliescompensatie van ongebruikte verrekenbare
verliezen, heffingskortingen en verrekenbare tijdelijke verschillen wordt in de balans opgenomen voor
zover het waarschijnlijk is, dat in de toekomst belastbare winsten beschikbaar zullen zijn waarmee zij
worden verrekend. De Groep heeft niet-gewaardeerde fiscaal verrekenbare verliezen voor een bedrag
van ongeveer € 41,5 mln (2017: € 45,9 mln). De betreffende latente belastingvordering is niet in de
balans opgenomen, aangezien toekomstige aanwending met name afhankelijk is van de nog onzekere
lokale winstcapaciteit.
3
Externe verslaggeving 3 // Financial Accounting 3.
, Financial Accounting 3 // Externe verslaggeving 3.
Inhoudsopgave
Theorie week 1. ................................................................................................................................... 2
Casussen en toelichtingen week 1. ............................................................................................. 13
Theorie week 2 .................................................................................................................................. 21
Casussen en toelichtingen week 2. ............................................................................................. 36
Theorie week 3 en 4 ......................................................................................................................... 41
Casussen en toelichtingen week 3 + 4 ....................................................................................... 51
Theorie week 5. ................................................................................................................................. 55
Casussen en toelichtingen week 5. ............................................................................................. 62
Theorie week 6 .................................................................................................................................. 65
Casussen en toelichtingen week 6. ............................................................................................. 69
1
, Financial Accounting 3 // Externe verslaggeving 3.
Theorie week 1.
Fiscale winst versus bedrijfseconomische winst
Rechtspersonen die een onderneming drijven, zijn onderworpen aan vennootschapsbelasting: Over
de winst die je maakt moet belasting worden betaald. Bij de bepaling van de belastinglast in de
externe resultatenrekening staat de toepassing van het matchingsprincipe centraal. Volgens dit
principe dienen de kosten te worden toegerekend aan de jaren waarin de oorzaak van die kosten is
gelegen. (Dus in het jaar waarin je de kosten maakt). Ten aanzien van de winstbelasting betekent dit
dat de belastinglast dient aan te sluiten op het geldend belastingpercentage dat is toegepast op de
winst vóór aftrek van belasting. De berekening verloopt derhalve in principe als volgt:
Winst voor Belasting € ….
Belastinglast % € ….
Winst na belasting: € ….
Zoals eerder in het vak Externe verslaggeving vermeldt is (FA1 en FA2), is niet de externe
resultatenrekening bepalend voor de verschuldigde belasting, maar de fiscale resultatenrekening. De
externe jaarrekening (oftewel de bedrijfseconomische jaarrekening) moet worden opgesteld volgens
de maatschappelijk aanvaardbare normen. De fiscale resultatenrekening moet volgens het goed
koopmansgebruik worden opgesteld. Voor het goed koopmansgebruik geldt hetgeen dat wordt
voorgeschreven voor de bedrijfseconomie (dus wederom de maatschappelijk aanvaardbare normen),
tenzij de belastingwet anders bepaalt. De bedrijfseconomische en de fiscale jaarrekening kunnen in
principe dan ook dezelfde winst opleveren. Het belastingbedrag dat als kostenpost in de
bedrijfseconomische resultatenrekening dient te worden opgenomen, levert dan geen stof tot
discussie op: het is het belastingtarief toegepast op de bedrijfseconomische winst vóór aftrek van
belasting, hetgeen overeenkomt met de over het boekjaar verschuldigde belasting. In dit geval zal de
belasting over de winst in de bedrijfseconomische jaarrekening worden verwerkt als weergegeven in
onderstaande figuur:
Balans C Resultatenrekening
Te betalen belasting = Winst voor Belasting € ….
Belastinglast % € ….
Winst na belasting: € ….
Saldo fiscale winst, belastbare winst en belastbaar bedrag
In het voorgaande is gebruikgemaakt van de term fiscale winst. Dit is fiscaal echter geen geëigende
term. De fiscus hanteert de begrippen saldo fiscale winst, belastbare winst en belastbaar bedrag.
Het Saldo fiscale winst is de winst op basis van de fiscale grondslagen voor de waardering en
winstbepaling, zonder rekening te houden met de geldende fiscale faciliteiten (zoals de
investeringsaftrek) en het feit dat bepaalde kostenposten fiscaal geheel of gedeeltelijk niet worden
erkend.
De Belastbare winst is de winst waarover belasting verschuldigd is en wordt berekend door het saldo
fiscale winst te corrigeren voor de van toepassing zijnde bedragen van de fiscale faciliteiten en de
fiscaal-niet aftrekbare kosten.
Het Belastbaar bedrag is de in een boekjaar genoten belastbare winst verminderd met te verrekenen
verliezen. Naar het belastbaar bedrag wordt de vennootschapsbelasting geheven.
2
, Financial Accounting 3 // Externe verslaggeving 3.
Spreken wij van fiscale winst, dan bedoelen we daar de belastbare winst mee. Deze door ons
genoemde fiscale winst kan als maatstaf dienen ter vergelijking met de bedrijfseconomische winst
voor aftrek van belasting; in de paragrafen 19.2 tot en met 19.4 analyseren we de verschillen tussen
deze twee winstbegrippen in tijdelijke en definitieve winstverschillen. Overigens wordt de
bedrijfseconomische winst ook wel vennootschappelijke, of commerciële winst genoemd.
Het tarief van de vennootschapsbelasting is (voor 2020) als volgt:
- 16,5% over de eerste € 200.000 winst.
- 25% over de rest van de winst.
Eenvoudigheidshalve zullen we in dit hoofdstuk steeds uitgaan van een tarief van 20% over de gehele
fiscale winst. Op het tentamen wordt dit duidelijk neergezet. We merken hierbij op dat winsten
worden belast in het land waar deze winsten worden behaald. Dit betekend dat internationaal
opererende ondernemingen met verschillende lokale tarieven worden geconfronteerd. De
belastingdruk in de resultatenrekening is dan een gewogen gemiddelde van de onder de
verschillende fiscale regimes behaalde winsten. Multinationals zullen in het kader van hun ‘tax
planning’ proberen de meest gunstige resultaten zo veel mogelijk te laten neerslaan in landen waar
relatief lage belastingtarieven gelden.
Verlies
Indien er sprake is van een verlies, treedt de fiscale verliezencompensatie in werking. (Art. 20.2 Wet
op de vennootschapsbelasting): ondernemingsverliezen kunnen worden gecompenseerd met de
winst uit het laatste voorafgaande jaar (carry back) en daarna met de winsten die in de volgende zes
jaren behaald zullen worden (Carry forward).
Carry back Carry forward
-1 0 1 2 3 4 5 6
De IASB en de RJ schrijven in deze voor dat (voorwaardelijke) vorderingen uit hoofde van carry
forward in de balans dienen te worden opgenomen, voor zover het waarschijnlijk is dat er
toekomstige fiscale winst beschikbaar zal zijn waarmee de verliezen kunnen worden verrekend.
(IAS 12.34 / RJ 272.311). Verder moeten de bedragen van de verliezen die voor voorwaartse
verliescompensatie in aanmerking komen, in de toelichting worden vermeld voor zover deze
bedragen niet in de balans zijn opgenomen (IAS. 12.81e / RJ 272.707). In de Nederlandse wet zijn
geen bepalingen opgenomen inzake de verwerking van winstbelasting in de jaarrekening; slechts in
een enkel geval geeft de wet voorschriften inzake de presentatie, deze komen later aan bod.
Latente belastingvorderingen
De latente belastingvordering voor voorwaartse verliescompensatie van ongebruikte verrekenbare
verliezen, heffingskortingen en verrekenbare tijdelijke verschillen wordt in de balans opgenomen voor
zover het waarschijnlijk is, dat in de toekomst belastbare winsten beschikbaar zullen zijn waarmee zij
worden verrekend. De Groep heeft niet-gewaardeerde fiscaal verrekenbare verliezen voor een bedrag
van ongeveer € 41,5 mln (2017: € 45,9 mln). De betreffende latente belastingvordering is niet in de
balans opgenomen, aangezien toekomstige aanwending met name afhankelijk is van de nog onzekere
lokale winstcapaciteit.
3
