Arresten
EBR – inkomstenbelasting
Teruggave loonbelasting
Biehl arrest
Biehl (Duitser) woonde in Luxemburg, beëindigde daar zijn werkzaamheden en keerde terug naar
Duitsland. Onder toenmalige Luxemburgse wetgeving was hij niet gerechtigd tot een teruggaaf van
de LB die gedurende de 10 maanden dat hij in zijn laatste jaar in Luxemburg werkzaam was, was
ingehouden, omdat hij niet het hele jaar binnenlands belastingplichtige was. Schending van het vrije
verkeer van werknemers (art. 45 VWEU)?
HvJ: er is sprake van een indirecte discriminatie naar nationaliteit. Met name personen met een
andere dan Luxemburgse nationaliteit zullen gedurende het jaar emigreren. Deze eis dat je het hele
jaar binnenlands belastingplichtige moet zijn is indirecte discriminatie, en daarmee een indirecte
discriminatie van het vrije verkeer van werknemers.
Is er een rechtvaardigingsgrond voor deze discriminatie? HvJ: nee, salary split is geen rechtvaardiging
voor indirecte discriminatie naar nationaliteit.
Grensoverschrijdende pensioen- en levensverzekeringspremies
Bachmann arrest
Bachmann (Duitser) werkte in België. Was voor een periode van 3 jaar geëmigreerd naar België.
Voordat hij begon met werken in België had hij pensioen- en levensverzekeringen afgesloten bij een
Duitse verzekeringsmaatschappij. Hij wilde de premies die hij betaalde in mindering brengen op zijn
Belgische inkomen, maar volgens Belgische wetgeving kon dat allen als je die premies betaalde aan
een Belgische verzekeringsmaatschappij. Schending van het vrije verkeer van werknemers (art. 45
VWEU)?
HvJ: inderdaad een belemmering/discriminatie van de vrijheid van werknemersverkeer. Is hiervoor
een rechtvaardigingsgrond? Ja, coherentie binnen het Belgische belastingstelsel. De
rechtvaardigingsgrond is aanvaard doordat er een rechtstreeks verband bestaat tussen de
aftrekbaarheid van de premies en de belastbaarheid van de latere uitkeringen, die door mogelijke
latere remigratie van Bachmann naar Duitsland in gevaar kan komen.
Wielockx arrest
Wielockx, onderdaan en inwoner van België, was als fysio werkzaam in NL. Als niet in NL
woonachtige ondernemer was hij niet gerechtigd tot het vormen van een FOR. Schending vrijheid
van vestiging? (Wielockx was zelfstandige dus art. 49 VWEU).
HvJ: binnenlands belastingplichtigen en buitenlands belastingplichtigen zijn in beginsel geen gelijke
gevallen. In beginsel mag je ze dus verschillend behandelen. Echter, wat betreft persoonlijke
tegemoetkomingen (als zodanig werd de oude FOR aangemerkt) zegt het HvJ dat binnenlands
belastingplichtigen en buitenlands belastingplichtigen gelijk moeten worden behandeld als de
buitenlands belastingplichtige zijn gehele of nagenoeg gehele inkomen in NL verdiend (zie
Schumacker arrest). Er is dus volgens het HvJ sprake van een discriminatie van de vrijheid van
vestiging.
1
,Is hiervoor een rechtvaardigingsgrond? NL deed een beroep op het coherentiebeginsel, maar volgens
het HvJ kan je je niet beroepen op het coherentiebeginsel als je afstand doet van je heffingsrecht
door middel van een verdrag.
Grensoverschrijdende pensioen- en levensverzekeringspremies – emigratieheffingen
Commissie/België arrest
Als een pensioengerechtigde emigreerde naar een andere jurisdictie, werd op het laatste moment
een fictieve afkoop geconstateerd. Dat betekende dat er over het afkoopbedrag direct belasting
moest worden betaald (geen conserverende aanslag).
HvJ haalde deze constructie onderuit, terwijl ze het eerst nog coherent vond in het Bachmann-arrest.
Bachmann-arrest is dus achterhaald. HvJ vindt een emigratieheffing een belemmering van het vrije
verkeer van werknemers, en accepteert daarvoor geen rechtvaardigingsgronden.
Grensoverschrijdende pensioen- en levensverzekeringspremies – conserverende aanslag
Hughes de Lasteyrie du Saillant arrest
Toen de heer Lasteyrie du Saillant van Frankrijk naar België emigreerde, legde Frankrijk hem een
emigratieheffing op over zijn niet-gerealiseerde vermogenswinsten. Er was echter een mogelijkheid
voor een conserverende aanslag, daar zaten echter wel voorwaarden aan verbonden: je moest
zekerheid stellen, een fiscaal vertegenwoordiger aanwijzen in Frankrijk en er wordt geen rekening
gehouden met waardeverminderingen.
HvJ: dit is een belemmering van de vrijheid van vestiging. Waarom vrijheid van vestiging? Omdat
belastingplichtige een meerderheid van de aandelen heeft in een Franse vennootschap en hierdoor
een zodanige invloed heeft dat hij het beleid kan bepalen.
Is er een rechtvaardigingsgrond voor de belemmering? Achtergrond was het tegengaan van fiscaal
misbruik. Het HvJ is alleen bereid om bestrijden van misbruik als rechtvaardigingsgrond te
accepteren als de misbruikbepaling geen algemene werking heeft. Met andere woorden: als er per
geval wordt bekeken of er sprake is van misbruik. Vanwege de algemene werking van deze
misbruikbepaling, werd misbruik als rechtvaardigingsgrond niet geaccepteerd.
N-zaak
N verlegde emigreerde van NL naar het VK om daar een nieuw, klein bedrijf te beginnen. N was 100%
aandeelhouder van drie besloten vennootschappen naar NL recht. N kreeg een conserverende
aanslag opgelegd, en er werd rekening gehouden met waardeverminderingen die na emigratie
eventueel plaatsvinden.
Is deze emigratieheffing in strijd met de vrijheid van vestiging (art. 49 VWEU)?
1. Is het VWEU van toepassing? N is EU-onderdaan en er is sprake van een
grensoverschrijdende activiteit (N begint een nieuw bedrijf in VK), dus ja
2. Welke vrijheid is van toepassing? N heeft 100% van de aandelen in drie besloten
vennootschappen, dus valt onder vrijheid van vestiging (art. 49 VWEU) (zie Baars-arrest)
3. Is er sprake van een discriminatie of belemmering? HvJ: als N binnen NL was verhuisd had N
geen conserverende aanslag gekregen, maar nu N is verhuisd naar het VK wel. Hierdoor
wordt je belemmerd in je recht op vrijheid van vestiging. Bij conserverende aanslagen is met
name sprake van een belemmering als:
- er zekerheid wordt gesteld (aangepast n.a.v. Hughes de Lasteyrie du Saillant arrest)
2
, - geen rekening gehouden wordt met waardeverminderingen na emigratie (ook aangepast
n.a.v. Hughes de Lasteyrie du Saillant arrest)
- aangifte doen op tijdstip van emigratie
4. Is er een rechtvaardigingsrond? HvJ: ja, is gelegen in het territorialiteitsbeginsel/verdeling
van de heffingsbevoegdheden onder het verdrag NL-VK
5. Is de bepaling proportioneel? Niet als er geen rekening werd gehouden met
waardevermindering (deed NL in casu wel dus niet aan de orde) en ook niet als er zekerheid
gesteld moest worden (dit hoefde in casu ook niet dus ook niet aan de orde). Bleef over het
feit dat je aangifte moest doen op het moment dat je emigreerde naar het VK. Het HvJ vind
een dergelijke aangifte een proportioneel middel om de NL heffingsbelangen te bewaken.
Dus de NL AB-regeling met conserverende aanslag zoals die nu in de wet staat is in overeenstemming
met EU-recht. Als op tentamen een vraag komt waar iemand emigreert en een AB heeft, N-zaak
benoemen en kunnen aangeven dat de regeling in overeenstemming is.
Tegemoetkomingen
Schumacker arrest
Schumacker (Belg) verdiende zijn gehele arbeidsinkomen in Duitsland. Als niet-inwoner was hij aldaar
niet gerechtigd tot bepaalde faciliteiten (gesplitst tarief voor gehuwden en persoonlijke
aftrekposten). Hoe verhoudt dit Duitse systeem van splitting tarief en belastingvrije som in
verhouding met het vrije verkeer van werknemers (art. 45 VWEU)?
HvJ: binnenlands belastingplichtigen en buitenlands belastingplichtigen zijn in beginsel geen gelijke
gevallen, en hoeven dan ook in beginsel niet gelijk behandeld te worden. Een buitenlands
belastingplichtige zoals Schumacker moet wat betreft zijn persoonlijke tegemoetkomingen hetzelfde
behandeld worden als een binnenlands belastingplichtige indien hij zijn gehele of nagenoeg gehele
inkomen in Duitsland verdiend. Immers, dan is er in België geen basis om rekening te houden met
zijn persoonlijke draagkrachtposten.
Er is dus sprake van discriminatie van art. 45 VWEU. Is hiervoor een rechtvaardigingsgrond? HvJ
accepteerde het coherentiebeginsel niet als rechtvaardigingsgrond. Duitsland moest dus splitting
tarief en belastingvrije som toestaan aan Schumacker.
Er speelde ook nog een Biehl-achtig aspect. Schumacker kon ook zijn teveel ingehouden LB in
Duitsland niet terugvragen, omdat die alleen kon als je binnenlands belastingplichtig was. HvJ ziet dit
als een geobjectiveerde tegemoetkoming. Hiervoor hebben binnenlandse en buitenlandse
belastingplichtigen volgens het HvJ altijd recht op.
Er is dus een onderscheid tussen persoonlijke tegemoetkomingen en geobjectiveerde
tegemoetkomingen. Persoonlijke tegemoetkomingen geldt als een buitenlands belastingplichtige
voldoet aan de inkomenseis, geobjectiveerde tegemoetkomingen hebben buitenlands
belastingplichtigen altijd recht op omdat ze wat dat betreft in eenzelfde situatie zitten als
binnenlands belastingplichtigen.
Gschwind arrest
Gschwind (NL) verdiende zijn gehele inkomen in Duitsland. Zijn echtgenote, die 40% van het
gezinsinkomen verdiende, werkte uitsluitend in NL. Naar Duits recht mochten zij geen gezamenlijke
aangifte in Duitsland doen omdat een aanmerkelijk deel van hun gezamenlijke inkomen niet in
Duitsland aan belasting was onderworpen.
3
EBR – inkomstenbelasting
Teruggave loonbelasting
Biehl arrest
Biehl (Duitser) woonde in Luxemburg, beëindigde daar zijn werkzaamheden en keerde terug naar
Duitsland. Onder toenmalige Luxemburgse wetgeving was hij niet gerechtigd tot een teruggaaf van
de LB die gedurende de 10 maanden dat hij in zijn laatste jaar in Luxemburg werkzaam was, was
ingehouden, omdat hij niet het hele jaar binnenlands belastingplichtige was. Schending van het vrije
verkeer van werknemers (art. 45 VWEU)?
HvJ: er is sprake van een indirecte discriminatie naar nationaliteit. Met name personen met een
andere dan Luxemburgse nationaliteit zullen gedurende het jaar emigreren. Deze eis dat je het hele
jaar binnenlands belastingplichtige moet zijn is indirecte discriminatie, en daarmee een indirecte
discriminatie van het vrije verkeer van werknemers.
Is er een rechtvaardigingsgrond voor deze discriminatie? HvJ: nee, salary split is geen rechtvaardiging
voor indirecte discriminatie naar nationaliteit.
Grensoverschrijdende pensioen- en levensverzekeringspremies
Bachmann arrest
Bachmann (Duitser) werkte in België. Was voor een periode van 3 jaar geëmigreerd naar België.
Voordat hij begon met werken in België had hij pensioen- en levensverzekeringen afgesloten bij een
Duitse verzekeringsmaatschappij. Hij wilde de premies die hij betaalde in mindering brengen op zijn
Belgische inkomen, maar volgens Belgische wetgeving kon dat allen als je die premies betaalde aan
een Belgische verzekeringsmaatschappij. Schending van het vrije verkeer van werknemers (art. 45
VWEU)?
HvJ: inderdaad een belemmering/discriminatie van de vrijheid van werknemersverkeer. Is hiervoor
een rechtvaardigingsgrond? Ja, coherentie binnen het Belgische belastingstelsel. De
rechtvaardigingsgrond is aanvaard doordat er een rechtstreeks verband bestaat tussen de
aftrekbaarheid van de premies en de belastbaarheid van de latere uitkeringen, die door mogelijke
latere remigratie van Bachmann naar Duitsland in gevaar kan komen.
Wielockx arrest
Wielockx, onderdaan en inwoner van België, was als fysio werkzaam in NL. Als niet in NL
woonachtige ondernemer was hij niet gerechtigd tot het vormen van een FOR. Schending vrijheid
van vestiging? (Wielockx was zelfstandige dus art. 49 VWEU).
HvJ: binnenlands belastingplichtigen en buitenlands belastingplichtigen zijn in beginsel geen gelijke
gevallen. In beginsel mag je ze dus verschillend behandelen. Echter, wat betreft persoonlijke
tegemoetkomingen (als zodanig werd de oude FOR aangemerkt) zegt het HvJ dat binnenlands
belastingplichtigen en buitenlands belastingplichtigen gelijk moeten worden behandeld als de
buitenlands belastingplichtige zijn gehele of nagenoeg gehele inkomen in NL verdiend (zie
Schumacker arrest). Er is dus volgens het HvJ sprake van een discriminatie van de vrijheid van
vestiging.
1
,Is hiervoor een rechtvaardigingsgrond? NL deed een beroep op het coherentiebeginsel, maar volgens
het HvJ kan je je niet beroepen op het coherentiebeginsel als je afstand doet van je heffingsrecht
door middel van een verdrag.
Grensoverschrijdende pensioen- en levensverzekeringspremies – emigratieheffingen
Commissie/België arrest
Als een pensioengerechtigde emigreerde naar een andere jurisdictie, werd op het laatste moment
een fictieve afkoop geconstateerd. Dat betekende dat er over het afkoopbedrag direct belasting
moest worden betaald (geen conserverende aanslag).
HvJ haalde deze constructie onderuit, terwijl ze het eerst nog coherent vond in het Bachmann-arrest.
Bachmann-arrest is dus achterhaald. HvJ vindt een emigratieheffing een belemmering van het vrije
verkeer van werknemers, en accepteert daarvoor geen rechtvaardigingsgronden.
Grensoverschrijdende pensioen- en levensverzekeringspremies – conserverende aanslag
Hughes de Lasteyrie du Saillant arrest
Toen de heer Lasteyrie du Saillant van Frankrijk naar België emigreerde, legde Frankrijk hem een
emigratieheffing op over zijn niet-gerealiseerde vermogenswinsten. Er was echter een mogelijkheid
voor een conserverende aanslag, daar zaten echter wel voorwaarden aan verbonden: je moest
zekerheid stellen, een fiscaal vertegenwoordiger aanwijzen in Frankrijk en er wordt geen rekening
gehouden met waardeverminderingen.
HvJ: dit is een belemmering van de vrijheid van vestiging. Waarom vrijheid van vestiging? Omdat
belastingplichtige een meerderheid van de aandelen heeft in een Franse vennootschap en hierdoor
een zodanige invloed heeft dat hij het beleid kan bepalen.
Is er een rechtvaardigingsgrond voor de belemmering? Achtergrond was het tegengaan van fiscaal
misbruik. Het HvJ is alleen bereid om bestrijden van misbruik als rechtvaardigingsgrond te
accepteren als de misbruikbepaling geen algemene werking heeft. Met andere woorden: als er per
geval wordt bekeken of er sprake is van misbruik. Vanwege de algemene werking van deze
misbruikbepaling, werd misbruik als rechtvaardigingsgrond niet geaccepteerd.
N-zaak
N verlegde emigreerde van NL naar het VK om daar een nieuw, klein bedrijf te beginnen. N was 100%
aandeelhouder van drie besloten vennootschappen naar NL recht. N kreeg een conserverende
aanslag opgelegd, en er werd rekening gehouden met waardeverminderingen die na emigratie
eventueel plaatsvinden.
Is deze emigratieheffing in strijd met de vrijheid van vestiging (art. 49 VWEU)?
1. Is het VWEU van toepassing? N is EU-onderdaan en er is sprake van een
grensoverschrijdende activiteit (N begint een nieuw bedrijf in VK), dus ja
2. Welke vrijheid is van toepassing? N heeft 100% van de aandelen in drie besloten
vennootschappen, dus valt onder vrijheid van vestiging (art. 49 VWEU) (zie Baars-arrest)
3. Is er sprake van een discriminatie of belemmering? HvJ: als N binnen NL was verhuisd had N
geen conserverende aanslag gekregen, maar nu N is verhuisd naar het VK wel. Hierdoor
wordt je belemmerd in je recht op vrijheid van vestiging. Bij conserverende aanslagen is met
name sprake van een belemmering als:
- er zekerheid wordt gesteld (aangepast n.a.v. Hughes de Lasteyrie du Saillant arrest)
2
, - geen rekening gehouden wordt met waardeverminderingen na emigratie (ook aangepast
n.a.v. Hughes de Lasteyrie du Saillant arrest)
- aangifte doen op tijdstip van emigratie
4. Is er een rechtvaardigingsrond? HvJ: ja, is gelegen in het territorialiteitsbeginsel/verdeling
van de heffingsbevoegdheden onder het verdrag NL-VK
5. Is de bepaling proportioneel? Niet als er geen rekening werd gehouden met
waardevermindering (deed NL in casu wel dus niet aan de orde) en ook niet als er zekerheid
gesteld moest worden (dit hoefde in casu ook niet dus ook niet aan de orde). Bleef over het
feit dat je aangifte moest doen op het moment dat je emigreerde naar het VK. Het HvJ vind
een dergelijke aangifte een proportioneel middel om de NL heffingsbelangen te bewaken.
Dus de NL AB-regeling met conserverende aanslag zoals die nu in de wet staat is in overeenstemming
met EU-recht. Als op tentamen een vraag komt waar iemand emigreert en een AB heeft, N-zaak
benoemen en kunnen aangeven dat de regeling in overeenstemming is.
Tegemoetkomingen
Schumacker arrest
Schumacker (Belg) verdiende zijn gehele arbeidsinkomen in Duitsland. Als niet-inwoner was hij aldaar
niet gerechtigd tot bepaalde faciliteiten (gesplitst tarief voor gehuwden en persoonlijke
aftrekposten). Hoe verhoudt dit Duitse systeem van splitting tarief en belastingvrije som in
verhouding met het vrije verkeer van werknemers (art. 45 VWEU)?
HvJ: binnenlands belastingplichtigen en buitenlands belastingplichtigen zijn in beginsel geen gelijke
gevallen, en hoeven dan ook in beginsel niet gelijk behandeld te worden. Een buitenlands
belastingplichtige zoals Schumacker moet wat betreft zijn persoonlijke tegemoetkomingen hetzelfde
behandeld worden als een binnenlands belastingplichtige indien hij zijn gehele of nagenoeg gehele
inkomen in Duitsland verdiend. Immers, dan is er in België geen basis om rekening te houden met
zijn persoonlijke draagkrachtposten.
Er is dus sprake van discriminatie van art. 45 VWEU. Is hiervoor een rechtvaardigingsgrond? HvJ
accepteerde het coherentiebeginsel niet als rechtvaardigingsgrond. Duitsland moest dus splitting
tarief en belastingvrije som toestaan aan Schumacker.
Er speelde ook nog een Biehl-achtig aspect. Schumacker kon ook zijn teveel ingehouden LB in
Duitsland niet terugvragen, omdat die alleen kon als je binnenlands belastingplichtig was. HvJ ziet dit
als een geobjectiveerde tegemoetkoming. Hiervoor hebben binnenlandse en buitenlandse
belastingplichtigen volgens het HvJ altijd recht op.
Er is dus een onderscheid tussen persoonlijke tegemoetkomingen en geobjectiveerde
tegemoetkomingen. Persoonlijke tegemoetkomingen geldt als een buitenlands belastingplichtige
voldoet aan de inkomenseis, geobjectiveerde tegemoetkomingen hebben buitenlands
belastingplichtigen altijd recht op omdat ze wat dat betreft in eenzelfde situatie zitten als
binnenlands belastingplichtigen.
Gschwind arrest
Gschwind (NL) verdiende zijn gehele inkomen in Duitsland. Zijn echtgenote, die 40% van het
gezinsinkomen verdiende, werkte uitsluitend in NL. Naar Duits recht mochten zij geen gezamenlijke
aangifte in Duitsland doen omdat een aanmerkelijk deel van hun gezamenlijke inkomen niet in
Duitsland aan belasting was onderworpen.
3
