Van vennootschappelijke jaarrekening tot fiscale aangifte
Hoofdstuk 2
Enerzijds worden de verschillen tussen de jaarrekening en de aangifte groter, door voor de
jaarrekening IFRS toe te staan/voor te schrijven voor grote ondernemingen.
Anderzijds worden de verschillen kleiner, door voor kleine ondernemingen goed te keuren
dat de jaarrekening op fiscale grondslagen wordt gemaakt.
Uitgangspunten vennootschappelijke jaarrekening
De jaarrekening wordt beheerst door het vennootschapsrecht Titel 9 Boek 2 van BW
Niet beursgenoteerde ondernemingen hebben de keuze om de jaarrekening in te richten op
basis van Dutch GAAP of IFRS.
Bij de vennootschappelijke winstbepaling ligt het accent op de juiste bepaling van het
vermogen én de winst van een jaar en is niet primair bedoeld om inzicht te geven over de
totaliteit van de winsten. Daarom mogen posten ook rechtstreeks in het eigen vermogen
worden geboekt ipv via de w&v-rekening.
De vennootschappelijke jaarwinstbepaling wordt beheerst door het begrip ‘normen die in
het maatschappelijk verkeer als aanvaardbaar worden beschouwd’.
Uitgangspunten fiscale aangifte
Voor de waarde- en winstbepaling zijn voornamelijk art. 3.8 en 3.25 IB en 8 Vpb van belang.
Art. 3.8 IB gaat over de totaalwinst = de winst die de onderneming gedurende zijn gehele
bestaan in totaliteit zal opleveren. Alles behoort hier toe, dus ook bijv. inflatie. De totaalwinst
belast de nominale winst op basis van de euro=euro regel.
Fiscaal is dan ook niet toegestaan om bepaalde posten buiten de winst direct in het
vermogen te verwerken.
Art. 3.25 IB gaat over de jaarwinst = dat is het deel van de totale winst dat aan een
bepaald jaar is toe te rekenen. Waarbij goed koopmansgebruik in acht wordt genomen. De
jaarwinst is dus een van de totaalwinst afgeleide grootheid. De som van de jaarwinsten dient
gelijk te zijn aan de totale winst. Dit wordt bereikt door het beginsel van balanscontinuïteit:
de beginbalans van een jaar is gelijk aan de eindbalans van het voorafgaande jaar.
Art. 8 Vpb bepaalt dat voor vennootschappen die vennootschapsbelastingplichtig zijn
hetzelfde fiscale winstbegrip wordt gehanteerd als voor natuurlijke personen/ondernemers.
Bedrijfseconomie als bron voor de vennootschappelijke jaarrekening en fiscale aangifte
De jaarrekening en de aangifte hebben met elkaar gemeen dat de bron de bedrijfseconomie
is.
Het vennootschappelijke begrip ‘normen die in het maatschappelijk verkeer als
aanvaardbaar worden beschouwd’ kan op één lijn worden gesteld met het fiscale begrip
‘goed koopmansgebruik’, tenzij het stelsel:
1. In strijd is met een uitdrukkelijke wetsbepaling
2. In strijd is met de algemene opzet van de belastingwetgeving, of
3. In strijd is met de beginselen van de belastingwetgeving.
Naast dezelfde bron, hebben de jaarrekening en de aangifte ook een aantal beginselen met
elkaar gemeen.
Voor de vennootschappelijke jaarrekening zijn er de volgende bedrijfseconomische
beginselen en conventies ontwikkeld (onder invloed van het conceptual framework van de
IASB).
Grondbeginselen:
- Toerekeningsbeginsel (accrual)
- Continuïteitsbeginsel (going concern)
,Kwalitatieve kenmerken:
- Begrijpelijkheid
- Relevantie
o Materialiteit
- Betrouwbaarheid
o Getrouwe weergave
o Het wezen gaat boven de vorm
o Onpartijdigheid
o Voorzichtigheid
o Volledigheid
- Vergelijkbaarheid
- Beperkingen in verband met relevantie en betrouwbaarheid
o Tijdigheid
o Afweging van nut en kosten
o Afweging van kwalitatieve kenmerken
- Getrouw beeld/getrouwe weergave
Voor de fiscale aangifte (onder invloed van jurisprudentie van HR) zijn de volgende
bedrijfseconomische beginselen en conventies ontwikkeld:
- Realiteitszin
o Toerekeningsbeginsel
Naar periode (aangroei/accrual)
Van kosten aan opbrengsten (causaliteit/matching)
o Realisatiebeginsel
- Voorzichtigheid
- Bedrijf continuïteit
- Eenvoud
- Bestendigheid
- Liquiditeitsbeginsel
- Balans continuïteit
Er zijn twee technieken om de fiscale aangifte af te leiden uit de vennootschappelijke
jaarrekening:
- Herleiding vanuit het vermogen (vermogensreconciliatie)
- Herleiding vanuit de resultatenrekening (winstreconciliatie)
Vermogensreconciliatie
Hierbij dient het vermogen aan het einde van het jaar te worden vergeleken met het
vermogen aan het begin van het jaar. Dus vermogensmutatie = eindvermogen -/-
beginvermogen. Dit zou de fiscale winst moeten representeren. Echter niet iedere
vermogenstoename representeert winst en andersom. Er zijn mutaties in het vermogen, die
niet tot een winst/verlies leiden > dit zijn transacties in de kapitaalsfeer.
Bij transacties in de kapitaalsfeer spelen de volgende elementen een rol:
- Niet aftrekbare bedragen
- Fiscale reserves
- Vrijgestelde winstbestanddelen
- Kostenaftrekbeperkingen
- Stimuleringsregelingen
Winstreconciliatie
Op de vennootschappelijke winst worden voor de fiscale winstberekening de noodzakelijke
correcties gemaakt. Deze worden in H4 besproken.
, Hoofdstuk 3 De oorzaak van verschillen tussen de vennootschappelijke jaarrekening
en fiscale aangifte
Het verschil ontstaat doordat voor de vennootschappelijke jaarrekening andere doeleinden
worden nagestreefd dan bij de fiscale aangifte.
Doel vennootschappelijke jaarrekening = een zodanig inzicht geven dat een verantwoord
oordeel kan worden gevormd omtrent vermogen én resultaat. Het gaat dus om de
vennootschappelijke vermogens- en resultaatsbepaling.
Doel fiscale aangifte = een grondslag voor de belastingheffing vormen, waarbij het streven
van de belastingplichtige inhoudt dat deze niet hoger is dan fiscaal is verplicht. De
berekening van de winst staat centraal. Het gaat dus om de fiscale winstberekening.
Imperatief verschil: de vennootschappelijke jaarrekening heeft een vermogens-
resultaatbepaling die fiscaal niet toegestaan is. Dit verschil is onvermijdbaar, omdat een
mogelijke aanpassing van de vennootschappelijke en/of de fiscale winstberekening het
verschil niet kan voorkomen. Vennootschappelijk kun je je ook niet zodanig aanpassen dat je
het fiscale stelsel volgt. Omdat het fiscale stelsel vennootschappelijk verboden is.
Dus hoe je het ook wend of keert, een verschil is niet te voorkomen.
Een imperatief verschil wordt veroorzaakt doordat:
- De waardebepalingsstelsels die voor de vennootschappelijke waardering als
prijsgrondslag aanvaardbaar zijn, zijn niet aanvaardbaar voor de fiscale waardering
en andersom
- De winstbepalingsstelsels die voor de vennootschappelijke winstbepaling als
instandhoudingsdoelstelling aanvaard baar zijn, zijn niet aanvaardbaar voor de
fiscale winstberekening en andersom.
Bijvoorbeeld: verschillen in verband met voordelen uit hoofde van deelnemingen en (niet-
aftrekbare) rentekosten binnen een concern.
Er zijn drie prijsgrondslagen te onderscheiden in de bedrijfseconomische literatuur voor de
waardebepaling van activa en passiva:
- De historische kostprijs
- De vervangingswaarde Actuele waarde/fair value
- De (directe dan wel indirecte) opbrengstwaarde Actuele waarde/fair value
Voor de fiscale aangifte dient in beginsel uit te worden gegaan van de historische kostprijs.
Imperatieve verschillen in de winstbepaling ontstaan doordat fiscaal bijv. winsten zijn
vrijgesteld of verliezen niet aftrekbaar zijn. Hieronder vallen deelnemingsresultaten en de
niet aftrekbare art. 10a, 13l of 15ad-rentekosten. Ook afschrijvingsbeperkingen vallen
hieronder.
Pseudo-facultatief verschil: de vennootschappelijke jaarrekening heeft een vermogens-
resultaatbepaling die fiscaal niet is toegestaan. Echter, de vennootschappelijke jaarrekening
kan wel zodanig worden aangepast dat het verschil wordt weggenomen. De
vennootschappelijke jaarrekening moet dan worden aangepast aan de fiscale aangifte.
Een pseudo-facultatief verschil wordt veroorzaakt doordat:
- Voor de vennootschappelijke waardering een waardebepalingsstelsel wordt gekozen
als prijsgrondslag dat fiscaal niet aanvaardbaar is, of
- Voor de vennootschappelijke winstbepaling een stelsel als
instandhoudingsdoelstelling wordt gekozen dat fiscaal niet aanvaardbaar is.
Deze verschillen komen weinig voor, maar als ze voorkomen dan bij (im)materiële activa.
Pseudo-facultatieve verschillen voor de waardebepaling ontstaan wanneer in de
jaarrekening tegen hogere actuele waarde wordt gewaardeerd. Fiscaal is dit vaak niet
Hoofdstuk 2
Enerzijds worden de verschillen tussen de jaarrekening en de aangifte groter, door voor de
jaarrekening IFRS toe te staan/voor te schrijven voor grote ondernemingen.
Anderzijds worden de verschillen kleiner, door voor kleine ondernemingen goed te keuren
dat de jaarrekening op fiscale grondslagen wordt gemaakt.
Uitgangspunten vennootschappelijke jaarrekening
De jaarrekening wordt beheerst door het vennootschapsrecht Titel 9 Boek 2 van BW
Niet beursgenoteerde ondernemingen hebben de keuze om de jaarrekening in te richten op
basis van Dutch GAAP of IFRS.
Bij de vennootschappelijke winstbepaling ligt het accent op de juiste bepaling van het
vermogen én de winst van een jaar en is niet primair bedoeld om inzicht te geven over de
totaliteit van de winsten. Daarom mogen posten ook rechtstreeks in het eigen vermogen
worden geboekt ipv via de w&v-rekening.
De vennootschappelijke jaarwinstbepaling wordt beheerst door het begrip ‘normen die in
het maatschappelijk verkeer als aanvaardbaar worden beschouwd’.
Uitgangspunten fiscale aangifte
Voor de waarde- en winstbepaling zijn voornamelijk art. 3.8 en 3.25 IB en 8 Vpb van belang.
Art. 3.8 IB gaat over de totaalwinst = de winst die de onderneming gedurende zijn gehele
bestaan in totaliteit zal opleveren. Alles behoort hier toe, dus ook bijv. inflatie. De totaalwinst
belast de nominale winst op basis van de euro=euro regel.
Fiscaal is dan ook niet toegestaan om bepaalde posten buiten de winst direct in het
vermogen te verwerken.
Art. 3.25 IB gaat over de jaarwinst = dat is het deel van de totale winst dat aan een
bepaald jaar is toe te rekenen. Waarbij goed koopmansgebruik in acht wordt genomen. De
jaarwinst is dus een van de totaalwinst afgeleide grootheid. De som van de jaarwinsten dient
gelijk te zijn aan de totale winst. Dit wordt bereikt door het beginsel van balanscontinuïteit:
de beginbalans van een jaar is gelijk aan de eindbalans van het voorafgaande jaar.
Art. 8 Vpb bepaalt dat voor vennootschappen die vennootschapsbelastingplichtig zijn
hetzelfde fiscale winstbegrip wordt gehanteerd als voor natuurlijke personen/ondernemers.
Bedrijfseconomie als bron voor de vennootschappelijke jaarrekening en fiscale aangifte
De jaarrekening en de aangifte hebben met elkaar gemeen dat de bron de bedrijfseconomie
is.
Het vennootschappelijke begrip ‘normen die in het maatschappelijk verkeer als
aanvaardbaar worden beschouwd’ kan op één lijn worden gesteld met het fiscale begrip
‘goed koopmansgebruik’, tenzij het stelsel:
1. In strijd is met een uitdrukkelijke wetsbepaling
2. In strijd is met de algemene opzet van de belastingwetgeving, of
3. In strijd is met de beginselen van de belastingwetgeving.
Naast dezelfde bron, hebben de jaarrekening en de aangifte ook een aantal beginselen met
elkaar gemeen.
Voor de vennootschappelijke jaarrekening zijn er de volgende bedrijfseconomische
beginselen en conventies ontwikkeld (onder invloed van het conceptual framework van de
IASB).
Grondbeginselen:
- Toerekeningsbeginsel (accrual)
- Continuïteitsbeginsel (going concern)
,Kwalitatieve kenmerken:
- Begrijpelijkheid
- Relevantie
o Materialiteit
- Betrouwbaarheid
o Getrouwe weergave
o Het wezen gaat boven de vorm
o Onpartijdigheid
o Voorzichtigheid
o Volledigheid
- Vergelijkbaarheid
- Beperkingen in verband met relevantie en betrouwbaarheid
o Tijdigheid
o Afweging van nut en kosten
o Afweging van kwalitatieve kenmerken
- Getrouw beeld/getrouwe weergave
Voor de fiscale aangifte (onder invloed van jurisprudentie van HR) zijn de volgende
bedrijfseconomische beginselen en conventies ontwikkeld:
- Realiteitszin
o Toerekeningsbeginsel
Naar periode (aangroei/accrual)
Van kosten aan opbrengsten (causaliteit/matching)
o Realisatiebeginsel
- Voorzichtigheid
- Bedrijf continuïteit
- Eenvoud
- Bestendigheid
- Liquiditeitsbeginsel
- Balans continuïteit
Er zijn twee technieken om de fiscale aangifte af te leiden uit de vennootschappelijke
jaarrekening:
- Herleiding vanuit het vermogen (vermogensreconciliatie)
- Herleiding vanuit de resultatenrekening (winstreconciliatie)
Vermogensreconciliatie
Hierbij dient het vermogen aan het einde van het jaar te worden vergeleken met het
vermogen aan het begin van het jaar. Dus vermogensmutatie = eindvermogen -/-
beginvermogen. Dit zou de fiscale winst moeten representeren. Echter niet iedere
vermogenstoename representeert winst en andersom. Er zijn mutaties in het vermogen, die
niet tot een winst/verlies leiden > dit zijn transacties in de kapitaalsfeer.
Bij transacties in de kapitaalsfeer spelen de volgende elementen een rol:
- Niet aftrekbare bedragen
- Fiscale reserves
- Vrijgestelde winstbestanddelen
- Kostenaftrekbeperkingen
- Stimuleringsregelingen
Winstreconciliatie
Op de vennootschappelijke winst worden voor de fiscale winstberekening de noodzakelijke
correcties gemaakt. Deze worden in H4 besproken.
, Hoofdstuk 3 De oorzaak van verschillen tussen de vennootschappelijke jaarrekening
en fiscale aangifte
Het verschil ontstaat doordat voor de vennootschappelijke jaarrekening andere doeleinden
worden nagestreefd dan bij de fiscale aangifte.
Doel vennootschappelijke jaarrekening = een zodanig inzicht geven dat een verantwoord
oordeel kan worden gevormd omtrent vermogen én resultaat. Het gaat dus om de
vennootschappelijke vermogens- en resultaatsbepaling.
Doel fiscale aangifte = een grondslag voor de belastingheffing vormen, waarbij het streven
van de belastingplichtige inhoudt dat deze niet hoger is dan fiscaal is verplicht. De
berekening van de winst staat centraal. Het gaat dus om de fiscale winstberekening.
Imperatief verschil: de vennootschappelijke jaarrekening heeft een vermogens-
resultaatbepaling die fiscaal niet toegestaan is. Dit verschil is onvermijdbaar, omdat een
mogelijke aanpassing van de vennootschappelijke en/of de fiscale winstberekening het
verschil niet kan voorkomen. Vennootschappelijk kun je je ook niet zodanig aanpassen dat je
het fiscale stelsel volgt. Omdat het fiscale stelsel vennootschappelijk verboden is.
Dus hoe je het ook wend of keert, een verschil is niet te voorkomen.
Een imperatief verschil wordt veroorzaakt doordat:
- De waardebepalingsstelsels die voor de vennootschappelijke waardering als
prijsgrondslag aanvaardbaar zijn, zijn niet aanvaardbaar voor de fiscale waardering
en andersom
- De winstbepalingsstelsels die voor de vennootschappelijke winstbepaling als
instandhoudingsdoelstelling aanvaard baar zijn, zijn niet aanvaardbaar voor de
fiscale winstberekening en andersom.
Bijvoorbeeld: verschillen in verband met voordelen uit hoofde van deelnemingen en (niet-
aftrekbare) rentekosten binnen een concern.
Er zijn drie prijsgrondslagen te onderscheiden in de bedrijfseconomische literatuur voor de
waardebepaling van activa en passiva:
- De historische kostprijs
- De vervangingswaarde Actuele waarde/fair value
- De (directe dan wel indirecte) opbrengstwaarde Actuele waarde/fair value
Voor de fiscale aangifte dient in beginsel uit te worden gegaan van de historische kostprijs.
Imperatieve verschillen in de winstbepaling ontstaan doordat fiscaal bijv. winsten zijn
vrijgesteld of verliezen niet aftrekbaar zijn. Hieronder vallen deelnemingsresultaten en de
niet aftrekbare art. 10a, 13l of 15ad-rentekosten. Ook afschrijvingsbeperkingen vallen
hieronder.
Pseudo-facultatief verschil: de vennootschappelijke jaarrekening heeft een vermogens-
resultaatbepaling die fiscaal niet is toegestaan. Echter, de vennootschappelijke jaarrekening
kan wel zodanig worden aangepast dat het verschil wordt weggenomen. De
vennootschappelijke jaarrekening moet dan worden aangepast aan de fiscale aangifte.
Een pseudo-facultatief verschil wordt veroorzaakt doordat:
- Voor de vennootschappelijke waardering een waardebepalingsstelsel wordt gekozen
als prijsgrondslag dat fiscaal niet aanvaardbaar is, of
- Voor de vennootschappelijke winstbepaling een stelsel als
instandhoudingsdoelstelling wordt gekozen dat fiscaal niet aanvaardbaar is.
Deze verschillen komen weinig voor, maar als ze voorkomen dan bij (im)materiële activa.
Pseudo-facultatieve verschillen voor de waardebepaling ontstaan wanneer in de
jaarrekening tegen hogere actuele waarde wordt gewaardeerd. Fiscaal is dit vaak niet
